合并會計報表論文范文第1篇
摘要：本文從新會計準則要求出發，結合實際情況，系統地分析和研究了企業集團合并會計報表編制中存在的問題，并提出了一些可行性建議。
關鍵詞：合并會計報表 合并范圍 合并方法 復雜持股
1 合并會計報表概述
1.1 合并會計報表
1.1.1 合并會計報表的概念
合并會計報表又稱合并報表和合并財務報表，是指以產權關系為基礎，綜合反映企業集團在某一階段整體財務狀況、資金流轉情況和經營成果的會計報表。與母公司和子公司單獨編制的財務報表相比，合并會計報表的編制主體是母公司，具有一定的概括性、階段性和流動性。在進行報表編制時，母公司必須合理調整報表程序，并選擇科學的計算方法。合并財務報表主要包括資產負債表、合并現金流量表、合并利潤表、合并所有者權益變動表和附注幾部分內容。
1.1.2 合并會計報表的編制方法
企業合并會計報表涉及內容較多，既包括企業收購和兼并過程中的的資產和負債，也包括一系列相關會計要素的變化。因此，在進行合并會計報表編制時，企業必須妥善處理好合并編制中的會計問題，提高其編制效率和質量。
1.2 合并會計報表范圍的確定
合并會計報表是由企業集團中處于控制地位的母公司編制的，必須納入合并范圍。我國《企業會計準則第33號——合并財務報表》對企業合并財務報表的合并范圍作出了明確規定：
母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數以上的表決權，納入合并財務報表的合并范圍。但是，有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外。
母公司擁有被投資單位半數或以下的表決權，滿足下列條件之一的，應納入合并財務報表的合并范圍。但是，有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外。
①通過與被投資單位其他投資者之間的協議，擁有被投資單位半數以上的表決權。
②根據公司章程或協議，有權決定被投資單位的財務和經營政策。
③有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數成員。
④在被投資單位的董事會或類似機構占多數表決
權。
1.3 合并會計報表的編制程序
1.3.1 統一會計政策和會計期間
根據我國《企業會計準則第33號——合并財務報表》的相關規定可知，企業在進行合并財務報表編制前，必須由母公司制定統一規范的會計政策，并積極推行實施，使母子公司的會計政策基本一致。此外，在對子公司進行會計統一時，子公司必須要嚴格按照母公司的會計要求進行財務管理活動。
1.3.2 編制合并工作底稿
合并會計報表編制的手續相當復雜，為了使編制工作有條不紊地進行，在編制時，通常采用先編制合并工作底稿作為合并會計報表編制的基礎。
1.3.3 編制調整分錄和抵銷分錄
在進行合并會計報編制時，企業必須保證工作底稿的完整性，并合理調整和抵消分錄，以保證合并會計報表各項目合并數的有用性。
1.3.4 計算合并會計報表各項目的合并金額
在母子公司個別會計報表各項目金額相加、抵消、分錄調整的基礎上，依次計算出各資產項目、負債項目、所有者權益項目和費用項目等的合并金額，以備會計工作人員查找使用。
1.4 合并會計報表編制的注意事項
1.4.1 合并會計報表的編制原則
①一體性原則
納入合并報表體系的成員企業為一個會計主體，并以此為基礎處理各會計事項。
②個別會計報表原則
合并會計報表必須以個別會計報表為基礎編制。
③重要性原則
即對于一些不影響大局的非重要事項適當取舍，而對于一些重要的經濟業務，則要單獨反映和處理。
1.4.2 復雜持股下合并范圍的確定
我國《企業會計準則第33號——合并財務報表》對復雜持股下會計報表的合并范圍進行了明確規定，其控制權的判斷標準為數量標準。當投資企業在被投資企業的表決權超過505時，則被投資企業可以納入投資企業的合并范圍。此外，投資企業與被投資企業的直接持股可以直接獲取，而間接持股與間接和直接持股則應通過計算取得。
1.4.3 編制調整分錄、抵銷分錄的具體事項
在合并工作底稿中編制的調整分錄和抵銷分錄，借記或貸記的均為會計報表項目，而不是具體的會計科目。
2 合并會計報表案例分析——XX企業
2.1 企業的基本信息
XX集團有限公司（以下簡稱本公司）最初成立于1964年4月，系全民所有制企業，注冊資金14813萬元。2008年整體改制成為一人有限公司，注冊資本為512，596，125.91元。
2.2 企業合并報表的范圍確定
于2008年-2013年直接或間接擁有16家公司的表決權比例均大于50%。這16家公司在2014年均應被母公司納入合并會計報表的合并范圍。
2.3 企業合并報表的編制
XX企業合并會計報表編制方法采用：順序法編制合并會計報表。順序法即先編制子公司的合并報表，再編制母公司的合并報表。
2.4 分析XX企業合并報表編制過程中存在的問題
2.4.1 母子公司會計政策不一致
①固定資產的分類、計價方法及折舊方法的不同。
母子公司同類折舊年限都有所不同。
②存貨取得和發出的計價方法不同。
母公司：加權平均法;子公司：先進先出法、個別認定法。
③采用賬齡分析法計提壞賬準備的比例不同。
母子公司賬齡相同的應收款計提壞賬準備的比例有所不同。
2.4.2 復雜持股時出現的問題
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圖1 本公司復雜持股情況圖
如圖1：二級子公司（A）和二級（B）同時對三級子公司（C）擁有股權。期末母公司編制將A公司、B公司納入合并范圍的會計報表，存在的問題是：A公司在對C公司進行合并時，持股比例為51%，其余49%作為少數股東權益。但實際上這49%之中有30%是屬于B公司所擁有的，在B公司會計報表中也有核算。即：這30%的股權被計量了兩次，并未完全抵銷，應從少數股東權益中剔除。
3 問題提出、建議及措施
通過對XX企業合并會計報表的案例研究分析，該企業存在兩個問題。根據《企業會計準則》的規定并且考慮到實際情況，提出以下建議和措施。
3.1 母子公司會計政策不一致
《企業會計準則第33號——合并財務報表》規定了編制合并報表前，母子公司應統一會計政策。不一致時，應調整子公司會計報表或者重新編制。本案例中，母子公司會計政策有出現不一致的地方，但是母公司并沒有對子公司會計報表進行調整或者重新編制，違反了《企業會計準則》的要求。建議母公司在編制合并會計報表時對子公司采用的與母公司不同的會計政策與會計估計所產生的收益、資產、負債進行調整。調整子公司會計報表，并不對子公司賬目進行調整。不推薦對子公司的會計報表進行重新編制這個方法，否則會使得子公司編制報表的成本增加。同時為了該企業以后年度編制合并報表的簡便性，建議母子公司在保持會計信息的真實性、可靠性、可比性的前提下，盡量統一其會計政策。這樣可以使得母公司因為統一會計政策對子公司報表的調整內容盡量最小化，減少企業會計人員的工作量，提高編制合并報表的效率。
3.2 復雜持股的情況下對少數股東權益的影響
A、B公司同為母公司的子公司。A公司持有C公司51%的股權，對其實施控制。B公司持有C公司30%股權，對其有重大影響。A公司對C公司進行合并時，持股比例為51%，其余49%作為少數股東權益。但實際上這49%之中有30%是屬于B公司所擁有的，在B公司會計報表中也有所顯示。也就是說，這30%的股權被重復計量了。在編制合并會計報表的過程中，該企業并沒有將重復計量的30%股權進行抵銷。在此，建議這30%股權應該從少數股東權益中剔除，編制抵銷分錄進行抵銷：借：少數股東權益、貸：長期股權投資;編制合并利潤表時做如下抵銷分錄：借：投資收益、貸：少數股東損益。
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作者簡介：董行（1993-），女，山西河津人，大連財經學院財會系。
合并會計報表論文范文第2篇
合并會計報表反映的是整個企業集團的財務情況, 編制范圍主要是以控制為基礎進行確定的, 使用時存在一定缺陷, 以下進行詳細的闡述。
(1) 合并會計報表的概述。合并會計報表是以母公司為核心, 將母公司和子公司的單個會計報表進行合并編制的, 它包括合并資產負債表、合并現金流量表、合并利潤表以及合并權益變動表, 這能夠反映企業整體的經營情況、財務情況以及現金流量情況。合并會計報表對企業起著非常大的作用, 它能夠為企業管理者提供企業集團的綜合信息, 使其了解子公司的經濟狀況;可以反映母公司股東在整個集團中所占的權益;還可以明確反映企業集團的各種能力, 評估償債方面和盈利方面的風險。
(2) 合并會計報表的范圍。確定合并會計報表的合并范圍應當以控制為基礎, 這是指一個企業是否能夠決定另一個企業的財務經營決策, 如果能這說明能夠控制另一個企業?？刂凭哂幸韵绿攸c, 首先, 控制者應當是唯一的, 即在控制時不能是兩方及以上, 在進行決策時不需要征求其他單位的同意;其次, 控制的內容也有規定, 為日常生產經營過程中的財務政策和經營政策, 并且一般通過表決權來決定;再次, 控制是一種權利并且是法定的權利, 可以通過公司的章程進行約定, 也可以提前進行協議授權;最后, 控制的目的是為了能夠獲取更多的利益, 使得公司更好地發展。
(3) 合并會計報表的缺點。首先, 合并會計報表只能集中反映公司整體的財務狀況和經營狀況, 不能看出每個子公司的差異, 也會造成無法比較的情況。其次, 合并會計報表的對象是由多個法人組成的, 無法反映集團內部的不同行業或者不同地區的公司的盈利能力和償債風險, 有些企業集團涉及許多行業, 并且業務存在很大的差異, 每個子公司的情況都很難比較, 這樣經過會計報表的合并, 并沒有很大意義。
二、匯總會計報表
匯總會計報表可以分析評價企業集團過去和現在的財務狀況, 具有一定的編輯原則, 但是也存在著一些缺點, 以下進行詳細闡述。
(1) 匯總會計報表的概述。匯總會計報表是上級主管根據企業各個單位的會計報表和單位本身的會計報表, 經過整理、匯總編制的會計報表。匯總會計報表在大多數項目中可以進行簡單的加總, 對于一些項目則不可以, 還需進行沖抵等。企業可以通過匯總會計報表分析企業的財務狀況和經營成果, 有助于預測企業未來的發展狀況、發展前景以及企業的盈利、運營、償債能力。匯總會計報表的基本結構主要有三個方面:封面、主表、附表。每一個構成都有一定用途, 反映了企業的不同經營成果和能力。
(2) 匯總會計報表的范圍。匯總會計報表編報時的范圍應當依照的是企業間的隸屬關系, 即把本單位企業的會計報表進行匯總, 不應該包括附屬企業和子公司的會計報表, 這樣才叫匯總會計報表。在編制的過程中應當遵循三個原則:①規范性原則, 要依據現行的法律法規進行編制, 嚴格遵循會計道德, 并且符合我國的會計法規、會計準則、會計制度;②科學合理原則, 應當設置科學合理的會計報表格式和會計報表指標, 這樣才能在未來進行會計信息分析時準確預測企業的發展前景并制定準確的發展目標, 讓企業獲得更大的利益;③簡明實用原則, 即在設計報表時應當在準確反映會計信息的基礎上盡量簡化指標和格式, 這樣可以有效減少匯總單位的負擔, 也能夠簡明扼要。
(3) 匯總會計報表的缺點。在我國市場經濟飛速發展下, 匯總會計報表已經無法客觀全面地反映企業集團的資產狀況和經營情況。首先, 我國企業不斷改革, 出現了有限責任公司、股份有限公司等不同性質的公司, 在會計核算過程中無法及時適應, 會導致報表匯總單位的減少。其次, 我國出現多種經營形式例如租賃、承包等, 這些企業具有地點分散、規模較小的特點, 容易出現漏報的現象。最后, 我國經濟不斷發展, 合伙企業不斷增加, 新型合作經濟組織也不斷出現, 這將會使得匯總會計報表的范圍擴大, 而現有的匯總辦法已經很難適應這一變化。
三、合并會計報表與匯總會計報表的比較
隨著我國市場經濟的不斷發展, 我國企業也不斷發展壯大, 很多集團和子公司共同組成了企業集團, 因此企業的會計報表也需要做出相應的變化, 合并會計報表與匯總會計報表都有各自的用途和各自反映的內容, 其主要區別體現在主體、作用、編制和依據等方面。
(1) 會計報表的主體。合并會計報表的主體是一個企業, 它能夠很好地反映這個企業的盈利能力、財務狀況和經營能力。這是由母公司和子公司的會計報表合并編制的, 雖然不是一個法人主體但是子公司是由母公司控制的, 也是母公司的一個經營單位, 因此能夠反映總體情況。而匯總會計報表則不同, 它的主體是上級主管部門, 本身并不是一個實體, 也不是法人, 反映的則是其部門管理下的每個企業生產經營情況的總和。
(2) 會計報表的作用。合并會計報表的作用是為企業管理者提供企業集團的綜合信息, 讓其了解子公司的經濟狀況;反映母公司股東在整個集團中所占的權益;明確反映企業集團的各種能力, 評估償債方面和盈利方面的風險。而匯總會計報表可以分析評價企業集團過去和現在的財務狀況, 主要滿足我國一些行政部門或者國家對整個行業或者整個企業集團的經營狀況進行了解, 幫助其預測企業的未來發展趨勢、經營能力以及償債能力。
(3) 會計報表的編制。合并會計報表在編制時的范圍主要取決于每個國家的規定, 不同國家的規定是按照不同的理論制定的。在我國主要是母公司控制子公司, 這樣才能進行會計報表的合并。匯總會計報表的編制是隸屬關系, 即有關部門管理的下屬企業的會計報表進行匯總, 凡是屬于下屬企業均在匯總會計報表的編制范圍之內。
(4) 會計報表的依據。匯總會計報表的編制依據主要是以各個單位的單個會計報表為依據的, 主要采用的是不同行業、不同地區進行簡單的加總。而合并會計報表也是以個別會計報表為依據, 但是在編制的過程中不能直接進行簡單的加總, 而是應當進行抵消, 這樣才不會在編制后由于內部會計事項影響結果的準確。因此, 合并會計報表的編制比匯總會計報表的編制更為復雜。
參考文獻
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合并會計報表論文范文第3篇
我國于1995年公布了企業會計準則-合并會計報表的征求意見稿，至今尚未修訂完成。該征求意見稿包括十個部分，其名稱及所包括的內容分別是：
(1)引言，指出了準則所涉及的范圍，即涉及企業集團合并會計報表的編制。
(2)定義，在這里準則的征求意見稿給出了11個術語的定義。其中包括合并會計報表、企業集團、母公司、子公司、控制權、權益性資本、少數股東權益、少數股東損益、內部交易、合并價差、未實現內部銷售損益。
(3)編報單位，限定了合并合計報表的編報主體即母公司，并指出了母公司可以不編合并報表的兩種特殊情況。
(4)合并會計報表的合并范圍，指出應當編進合并報表的子公司范圍和可以不編入合并報表的特殊情況。
(5)合并會計報表的種類，包括合并資產負債表、合并損益表、合并利潤分配表和合并現金流量表。
(6)合并會計報表會計期間與會計政策，提出應當以母公司的會計期間為合并資產負債表日。并指出子公司的會計資產負債表日原則上應當與母公司會計期日和資產負債表日保持一致，并提出了可以不一致的情況和處理方法。在會計政策的選擇上也基本要求子公司與母公司保持一致和不便一致的處理等。
(7)合并會計報表程序，給出了編制合并報表的依據即母、子公司各處的會計報表，在相互抵銷內部交易對母、子公司個別會計報表影響的基礎上，合并資產、負債所有者權益、收入、費用和利潤各項目編制。
(8)內部交易的抵銷，主要規范了五項內容：
第一，母公司對子公司權益性資本投資的數額與子公司所有者權益中母公司所擁有的份額抵銷。
第二，企業集團內部債權與債務項目，包括應付、應收、預收及預付等項目應當相互抵銷。
第三，內部交易所形成的銷售收入、費用和投資收益應當予以抵銷。
第四，內部交易所形成的存貨中，由于內部交易所產生的未實現內部銷售利潤應當全部予以抵銷;未實現內部銷售損失，除其成本不可能收回者外，也應予以抵銷。[!--empirenews.page--] 第五，內部交易取得的固有定資產及其他們資產中，由于內部交易所產生的未實現內部銷售利潤應當全部予以抵銷;未實現內部銷售損失，除其成本不可能收回者外，也應予以抵銷。
(9)少數股東權益和少數股東損益，指出予公司所有者權益中少數股東權益的列示、擁有份額的確定，以及少數股東損益在報表中的列示等內容。
(10)合并會計報的附注，規定除包括個別會計報表應附注的事項外，還應包括納入合并的子公司一些情況及原因等。
二、比較
不同國家在合并合計報表的理論和實務領域里存在著巨大差異在以上的關于合并會計報表準則的簡介中已經介紹了各國在采用合并財務報表時間先后上的差異。下面就我國企業會計準則-合并會計報表的征求意見稿與國際會計準則第27號“合并財務報表和對附屬公司投資的會計”以及英、法、德、美、日本及其他國家的相關內容進行比較。
(一)關于定義
合并財務報表是在把企業集團視為一個單獨的會計主體的基礎上編制的。國際上基于對合并報表的信息向誰提供該信息的目的這兩點的不同認識，形成了對合并集團三種不同的概念。(1)“母公司”集團概念。這種概念認為合并財務報表主要是為現有的和可能的普通股東編制的。對于部分控股的子公司，則片面強調母公司或控股公司的股東權益，而忽視甚至不惜犧牲少數股東的利益。(2)“主體”集團概念。這種概念強調的是集團中的所有企業這一經濟主體，并對所有股東，不論是多數股東還是少數股東，一律同等對待、一視同仁。(3)“所有權”概念。這種概念用來概括這種情況，即一個企業隸屬于一個集團，在這種情況下，既沒有單一的母公司，也沒有少數股東，既不存在法定支配權，也不存在單一的經濟主體。按照“所有權”概念，既不能強調法定控制，也不強調經濟要體，而是強調能對經濟和財務決策產生“重大影響”的可能性的所有權。在這種概念下，當年的損益及資產與負債均可以按比例列入報表。
英國的法律和慣例主要以“母公司”概念為基礎。但以“所有權”概念為基礎的權益法也被視為標準的慣例;而且“主體”概念也常被使用。英國第14號標準會計慣例公告(1978年)將集團定義為“一家控股公司及其子公司”;1985年的公司法對子公司下了定義，并認為如果其它公司是它的子公司，這家公司才是另一家控股公司。其標準是：
(a)董事會的成員資格及控制權;
(b)持有超過半數的股權資本名義價值。對于不屬于子公司或控股公司的“聯營公司”和“聯屬公司”，公司法也給予明確的界定。
美國的慣例也是以“母公司”概念為基礎，并結合運用權益法，而且還廣泛應用“權益結合法”。權益結合法是以“主體”概念為基礎的，難以與“母公司”概念相協調。德國的法律和慣例與英、美相去甚運，主要是以“主體”概念為基礎的。與其它國家不同，企業集團是以法律主體的形式存在，通常稱為“康采恩”。法國的法律和慣例是同時以母公司和所有權概念為基礎的。荷蘭的慣例與英國十分相近。企業集團史是會計上的概念，并非法律主體。從我國的《合并會計報表暫行規定》和《企業會計準則第×號-企業合并(征求意見稿)》的要求與實務中的操作來看，我國主要以“母公司”概念為基礎，并結合運用“購買法”(參考本書第九章第三節)[!--empirenews.page--]
(二)關于編報單位
在編報主體的規定上，各國基本一致。即合并會計報表由企業集團中的母公司編制。但當母公司本身完全被其他企業擁有時，則不需要呈報合并財務報表。并指出當母公司本身是被另一母公司幾乎完全擁有的子公司時，在少數股東同意的情況下，也可以不單獨編制合并會計報表。但在這種情況下，這類母公司應當在其單獨編報的會計報表中說明未編合并會計報表的理由，公開合并會計報表的母公司的名稱和注冊地。
(三)關于合并會計報表的合并范圍
我國企業會計準則的征求意見稿在這方面的規定較詳細，與國際會計準則和日本會計法規相比，從大的方面來說是一致的，都規定編制合并會計報表的母公司應當將其所有的子公司，包括境內和境外從事各種經營業務的子公司，納入合并會計報表的合并范圍。除此之外，我國準則和國際準則都規定并列舉了納入合并范圍的子公司，但其基本條件存在著差異，我國子公司的范圍包括母公司擁有其過半數以上權益性資本的被投資企業;間接擁有其過半數以上樓益資本的被投資企業;直接和間接擁有其過半數以上權益性資本的被投資企業。國際會計準則指出合并財務報表應包括由母公司控制的所有企業，如母公司直接或通過附屬公司間接控制一個企業過半數的表決數，即可認為[1][2][3]下一頁 存在控制。日本會計法規中規定原則上所有的子公司都作為合并的對象，母公司和子公司是根據有無義決權超過一半的實質上擁有來定義。從以上表述可知，我國是根據是否擁有子公司過半數以上的權益性資本作為標準，而國際會計準則和日本會計法規則是依照是否擁有子公司過半數以上的表決權和議決權。
另外，我國和國際準則都給出了除了上述控制其半數以上的權益性資本或表決權的被投資單位被納入子公司的范圍之外，若不滿足上述條件但與母公司之間存在著下列情況之一的，該被投資企業應當作為子公司：
(1)根據與其他投資者的協議，擁有半數以上的表決權;
(2)根據法規或協議，擁有統馭企業財務和經營政策的能力;
(3)有權任免董事會或類似管理機構的大部分成員;
(4)在董事會或類似管理機構的會議上，有權投多數票。
而日本會計法規對不應包括在合并范圍內的被投資企業做出了界定，包括：
(1)因不存在有效支配從屬關系，被認為缺乏組織一體化的公司;
(2)不被認為是繼續經營的公司(破產公司、清算公司等);
(3)被認為母公司只一時性擁有其議決權超過一半的公司;
(4)通過合并，恐怕會使利害關系者的判斷失誤的公司，應從合并范圍內排除。進而，對于缺乏重要性的小規模子公司亦可以從合并范圍內排除。
我國準則也列出了與此相類似的不應包括在合并報表的子公司范圍，但與日本準則相比，沒有上面的第(4)條，而多了另外兩條，即：
(1)非持續經營的，所有者權益為負數的子公司不應包括在合并會計報表的范圍內。[!--empirenews.page--] (2)受所在國外匯管制及其管制，資金調度受到限制的境外子公司。
(四)關于合并會計報表的種類
我國企業會計準則規定的應編報的合并會計報表有：
(1)合并資產負債表;
(2)合并損益表;
(3)合并利潤分配表;
(4)合并現金流量表。
日本會計準則中規定的登工財務報表包括合并借貸對照表或稱合并資產負債表、合并損益計算書即合并損益表、合并留存收益計算書，與我國的合并利潤分配表相似。
關于合并報表的公布要求，中西各國對應予公布的合并報表的要求各具特點：
(1)在美國。美國的合并慣例受證券產易委員會(SEC)的規定及有關會計準則的約束，在證券交易委員會管轄范圍內的所有公司都必須提交合并報表。此外，還必須提高母公司本身的報表。證券交易委員會還對合并報表和匯總財務報表的形式和內容作出了若干規定，它要求合并報表應明確地反映母公司及其子公司的財務狀況及經營成果。
(2)在英國。根據1985年公司法的要求，當一家公司在財務終了時擁有一家子公司，而它本身又不是另一家在英國注冊的全資子公司時，就必須提供“集團報表”，不過，集團報表不一定是合并報表。它是反映一家公司及其子公司的業務及損益情況的報表。集團報表必須真實并公允地反映母子公司作為一個整體的業務情況及損益。
(3)中國在《合并會計報表暫行規定》是明確指出：凡設立在我國境內，擁有一個或一個以上子公司的母公司，應當編制合并會計報表，以綜合反映母公司和子公司所形成的企業集團的經營成果、財務狀況及其變動情況。同時，母公司除單獨報送合并報表外，還應當按原渠道報送本公司的會計報表和匯總會計報表。
(五)關于合并報表會計期間與會計政策
中外會計準則對合并會計報表的會計期間一般都規定以母公司的會計期間為準，并要求子公司的會計期間和資產負債表日應與母公司的保持一致。而且我國準則指出，當子公司會計期和資產負債表日與母公司會計期間和資產負債表日不致時，應當按照母公司的資產負債表日和會計期間重新編制子公司會計報表，以重編的子公司會計報表作為合并會計報表編制的基礎。另外，我國準則和國際準則都提出如果子公司資產負債表日與母公司資產負債表日相差在三個月以內時，也可以以三個月以內子公司編制的會計報表為基礎編制合并會計報表。同時，應對子公司資產負債表日與母公司資產負債表日之間發生的重大內部交易或其他事項在其會計報表中作必要的調整。并根據一致性原則的要求，報告期的長短和報告日的差距，在各期之間應當相同。
一般地，各國會計準則都要求子公司與母公司相同的會計政策。我國企業會計準則合并會計報表中還指出當子公司不便于與母公司采用一致的會計政策時，也可直接利用該會計報表編制合并會計報表，但應當在合并會計報表中作必要的說明。國際會計準則與我國準則在這方面幾乎相同，但多了一項應說明的內容即應說明在合并財務報表中采用不同會計政策的項目的比例。[!--empirenews.page--]
(六)關于合并會計報表程序
我國準則提出合并會計報表以母公司及其子公司編制的會計報表為依據，在相互抵消內部交易對母公司及其公司個別會計報表影響的基礎上，合并資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤各項目編制。對于合并報表的合并程序，我國與其他國家相同，在實務中都是通過作調賬分錄，將母公司及其子公司財務報表逐項相加后的結果進行調整，抵消內部交易的影響，從而得出合并會計報表。
(七)關于內部交易的抵消
各國在內部交易的抵消的程序上可能存在某些順序上的差異，但基本方法和抵消內容卻基本相似。主要包括以下內容：
(1)母公司權益性資本投資數額與子公司所有者權益中母公司所擁有的份額抵消。其中，子公司所有者權益中母公司所擁有的份額應根據子公司所有者權益總額扣除子公司中少數股東所擁有的份額確定，而該份額與母公司權益性資本投資的差額在合并報表中應當作為合并價差處理。子公司與子公司相互投資的也應相應地抵消。
(2)企業集團內部債權與債務項目應當相互抵消。其中，內部應收賬款與應付賬款抵消后，其內部應收賬款計提的壞賬準備也應相應抵消;內部債券進行抵消時，內部債券投資數額與內部應付債券之間如果發生抵消差額，其差額應當作為合并價差處理，并與前述抵消權益性資本投資時發生的合并價差合并列示。
(3)內部交易形成的銷售收入、費用和投資收益應予以抵消。
(4)內部交易所形成的存貨中，由于內部交易民產生的未實現內部銷售利潤應當全部予以抵消;未實現內部銷售損失，除其成本不可能收回者外，也應予以抵消。
(5)內部交易取得的固定資產及其他資產中，由于內部交易所產生的未實現內部銷售利潤應當全部予在抵消;未實現內部銷售損失，除其成本不可能收回者外，也應予以抵消。同時，對內部交易形成的固定資產計提折舊時，固定資產中的未實現內部銷售損益當期計入或少計入折舊的數額應予抵消。而且，固定資產中的未實現內部銷售損益中計入或少計入等計提折舊的數額也應當予以抵消。
其中關于合并差異，各國的處理方法不盡相同，在英國和美國，標準的做法是在買收日按現價對凈資產進行計量，把買得金額與凈資產的現行價值之間的差額稱為“合并商譽”。在美國，合并商譽須在不超過40年的期限內攤銷。在英國，要求把商譽立即從準備金中注銷，或在不超過其經濟壽命的期限內分期注銷。在荷蘭，合并商譽應在不超過五年的期限內攤銷。在德國，合并差異必須在每一資產負債表日期加以計算，被投資公司的賬面價值被定義為：包括股本和各項準備以及尚未扣除股利的當年損益。因此，合并差異的數額每年都會發生變動。法國的大多數公司采用類似于德國的做法，但也并非完全相同。合并差異是在每個資產負債表的日期計算的;被投資公司的賬面價值包括股本、準備及前期結轉利潤，但不包括當年的損益。我國目前的合并會計報表的規定只適用于國家國有資產管上一頁&nb [!--empirenews.page--] sp;[1][2][3]下一頁 理局授權試點的企業集團、股票上市公司和需要編報合并會計報表的外貿企業。按要求，不確認合并中出現的商譽，而作為“合并價差”處理，并逐年攤銷。
(八)關于少數股東權益和少數股東收益
中外準則對少數股東權益的列示要求幾乎是相同的，即少數股東權益在合并財務報表中，應與負債和母公司的股東權益分開列示。集團收益內的少數股東權益也應分別列示。我國會計準則還規定在子公司發行有優先股的情況下，計算少數股東損益時應當以扣除優先股股利后的凈利潤為計算依據。我國準則對少數股東損益的界定是將之作為企業集團總利潤的減項，在合并損益表中單獨列示。少數股東損益根據少數股東持有權益性資本的比例和公司章程的規定，以及子公司本期凈損益計算確定。并規定少數股東增加對子公司的投資應當在合并現金流量表中作為融資活動家所產生的現金流量處理;少數股東本期損益，在合并現金流量表中作為營業活動所在地的現金流量處理;子公司將利潤分配給少數股東，在合并現金流量表中作為融資活動所產生的現金流量處理。
與我國準則相比，日本準則指出子公司的資本賬戶中不屬于母公司權益的部分，應作為少數股東權益表示。但是子公司的虧損等的分擔額超過少數股東權益金額的場合，其超過額應由母公司的權益負擔，不使少數股東權益的金額為負數。與此相對應，國際會計準則中還規定在予以合并的附屬公司中，少數股東應占的虧損可能超過少數股東在附屬公司的權益。超過的部分以及應歸屬少數股東的虧損，除了少數股東有約定義務并能夠彌補的虧損外，應沖減多數權益。如附屬公司以后報告利潤，所有這些利潤均應分配給多數股東，直至以前由多數股東承擔的少數股東的虧損額全部收回為止。
(九)關于合并報表的附注(披露)
我國準則指出合并會計報表附注中除包括個別會計報表應附注的事項外，還應當包括如下事項：
(1)納入合并會計報表合并范圍的重要子公司名稱、業務性質、注冊地、母公司所持有的各類股權的比例;
(2)納入合并會計報表的子公司增減變化情況;
(3)擁有其半數以上權益性資本的被投資企業未納入合并會計報表合并范圍的原因;
(4)未擁有過半數以上權益性資本的其他被投資企業納入合并會計報表合并范圍的原因;
(5)納入合并會計報表合并范圍的子公司與母公司會計政策不一致時，未進行調整的情況;
(6)納入合并會計報表合并范圍，經營業務與母公司經營業務相差很大的子公司的資產負債表和損益表等有關資料。
合并會計報表論文范文第4篇
企業作為經濟的發展單位, 是一種獨立存在的經濟實體, 隨著經濟的不斷飛速發展, 企業之間的合并就一直延續著, 不曾間斷, 企業合并, 是指將兩個或者兩個以上單獨的企業合并形成一個報告主體的交易或事項。企業合并分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并, 根據合并的形式不同, 企業合并還可以分為吸收合并、新設合并、控股合并三種方式。為了滿足投資者獲取在決策時所需要的有用的相關的信息, 合并會計報表應運而生。合并報表由企業集團中的控股公司 (母公司) 于會計年度終了編制, 主要服務于母公司的股東和債權人;但也有人認為, 服務于企業集團所有股東和債權人, 包括擁有少數制股權的股東。合并財務報表至少應當包括下列組成部分:合并資產負債表、合并利潤表、合并現金流量表、合并所有者權益變動表 (合并股東權益變動表) 和附注五個部分。它們分別從不同的方面反映企業集團的經營情況, 構成一個完整的合并會計報表體系。合并會計報表的編制具有相對于個別報表的特殊性, 除了要符合一般會計報表的編制原則之外還應當遵循以下的原則: (1) 以個別會計報表為基礎編制的原則; (2) 一體性原則; (3) 重要性原則。只有按相應的準則和要求編制才能充分反映集團企業的財務狀況, 才能會相應的投資者提供及時的、有用的信息, 幫助他們進行決策。
二、合并會計報表存在的問題
(一) 實質控制存在與否的判斷標準不明確
根據我國2006年財政部正式頒布的《企業會計準則第33號—合并財務報表》的規定:應納入企業合并會計報表的范圍應當以控制為基礎予以確定, 控制是指一個企業能夠決定另一個企業的財務和經營政策, 并能據以從另一個企業的經營活動中獲取利益的權力。根據實質重于形式的原則, 只要甲公司對乙公司具有實質控制權, 即使形式上不滿足合并會計報表的合并范圍, 也應將其納入合并資產負債表, 但是在實際的操作中, 實質控制的標準卻很難界定, 判斷標準很不明確, 這就導致存在著很大的操作空間。從總體來看, 33號會計準則體現了與國際不斷趨同的特征, 合并范圍正在放寬, 但是也具有濃厚的中國國情, 詳細列舉了即使母公司擁有被投資單位半數或以下的表決權, 卻仍應當將該被投資單位認定為子公司, 納入合并財務報表的合并范圍的四種情況, 但是如果在這四種情況之外如何判斷是否具有實質控制, 準則并未給出明確的判斷標準。
(二) 合并會計報表的人員素質不高
合并會計報表的業務比較復雜, 理論知識要求高, 在實物操作中所出現的不確定性和突發時間的概率也相對較高, 比如會涉及長期股權投資與子公司所有者權益的抵消處理、內部債權債務的抵消處理、逆流交易和順流交易的抵消處理等, 這就要求相關的會計人員具有較高的業務素養和豐富的經驗以及較強的洞察力, 但是由于我國很多大型企業都是家族型的發展模式, 還有些大型國企競爭意識和風險意識不強。其不具備完善的管理制度和員工培訓制度, 很多財務人員難以勝任合并會計報表的編制和披露, 尤其是比較復雜的合并業務和抵消業務, 這在很大程度上阻礙了相關工作的順利開展, 給企業的發展帶來不利的影響。因此, 在新時期, 建立一支高素質的、經驗豐富的財務專業人員勢在必行。
三、改進合并會計報表問題的建議
(一) 明確實際控制的標準
合并企業在編制合并會計報表時主要是通過控制的標準來判斷是否納入合并范圍的, 合并范圍是否科學直接影響了合并會計報表的質量和其提供會計信息的有用性, 然而我國對控制定義標準卻不是很明確, 導致合并范圍也并不是很明確。因此, 對于實際控制的含義, 我國應該遵循實質重于形式的原則, 從數量標準和質量標準等方面加以明確, 同時借鑒美國會計準則中對控制的定義, 根據我國特殊國情增加非共享決策能力和限制自身損失等方面的內容。一方面, 當一個經濟實體通過合并的方式有權對另外一個經濟實體的各項經濟業務活動進行獨立的決策, 且可以獨立的處置另一經濟實體的資產時都不需要通過其他各方利益相關者的一致同意時, 就認為一方經濟實體獲得了實際的控制權, 應該納入到合并范圍中;另一方面, 一個經濟實體能夠通過與另一個經濟實體的業務活動來增加自身的經濟利益或者轉移自身的經濟損失時也應該將另一個經濟實體納入到合并范圍中。對于那些擁有足夠少數投票權的一致行動人和戰略聯盟合作關系等很有可能使企業雖未達到形式上的控制但實際擁有控制權的情況, 也應該將其納入到合并會計報表中的合并范圍中。例如, TCL集團在合并TCL通訊的過程中, 為了防止企業的管理層利用實際控制含義不明確這個方式進行利潤操縱, 對實際控制的含義進行了嚴格的界定, 使其對外提供的合并會計報表信息真實可靠, 滿足了利益相關者的需求。
(二) 提高合并報表會計人員的綜合素質
隨著信息技術越來越發達, 企業面對的環境越來越復雜, 企業編制合并會計報表時所需要的專業技能越來越高, 企業要想適應這樣的變化, 就必須不斷的提高企業合并會計報表相關會計人員的專業技能水平和職業道德素質。首先, 企業在外部招聘相關的會計人員時, 應該針對自身的發展需要, 引進那些具有豐富的工作經驗和很扎實的專業基礎知識的人員, 以使其能夠縮短崗前培訓時間, 快速的進入工作狀態以滿足企業發展的需要。其次, 企業對對在職的相關會計人員進行定期的專業技能和職業道德素養的培訓, 并且鼓勵他們積極參加注冊會計師、注冊稅務師等的業務培訓, 將他們的專業勝任能力與其獎勵績效掛鉤, 提高他們進行自我培訓教育的積極性, 希冀以此來提高他們的專業勝任能力和執業水平, 保證他們的執業質量。最后, 企業應該對相關會計人員實行輪崗、換崗和交流等方式, 使相關會計人員能夠在不同的崗位接觸不同的工作, 學習不同的專業知識, 促進企業會計人員之間的交流, 最后根據他們的專業勝任能力來分配工作, 揚長避短充分發揮他們各自的優勢, 確保企業合并會計報表提供信息的真實可靠性, 并提高企業合并會計報表工作的效率。例如, 福建省電子信息集團有限責任公司在選聘環節進行嚴格的面試, 引進了大量的高專業技能的人才, 同時對在職的相關會計人員進行定期的專業培訓, 拓寬了他們的知識范圍, 提高了他們的專業技能, 為滿足公司未來發展需求儲備了優秀的人才。
四、結論
綜上所述, 可知企業合并時合并雙方以及其他外部利益相關者進行利益博弈的結果, 隨著我國信息時代的到來, 通過產權市場進行企業之間合并的情況越來越多, 但是在很多企業合并的過程中, 由于現在我國會計制度中對企業合并的規定在合并范圍中控制標準方面還存在有很大的漏洞, 許多企業會利用這樣的空間進行利潤操縱, 給利益相關者的利益帶來損失, 這就要求我們要對合并會計報表的相關問題進行妥善處理。因此, 為了適應時代的發展, 我國在采取措施克服合并會計報表中存在的上述問題時應該對控制標準加以完善, 以保證合并會計報表的真實準確, 為利益相關者投資決策提供可靠的證據。
參考文獻
[1]中國注冊會計師協會.會計[M].北京:中國財政經濟出版社, 2013.
合并會計報表論文范文第5篇
一、合并會計報表審計計劃
計劃審計工作對于注冊會計師順利完成審計工作和控制審計風險具有非常重要的意義。充分的審計計劃有助于注冊會計師關注重點審計領域、及時發現和解決潛在問題并恰當地組織和管理審計工作,以使審計工作更加有效。同時,充分的審計計劃還可以幫助注冊會計師對項目組成員進行恰當分工和指導監督。
首先,編制合并會計報表計劃前,應了解以下與編制合并會計報表相關的事項:
(一)合并會計報表的編制范圍;
(二)集團內公司間的股權關系;
(三)集團內公司間交易頻率、性質及規模;
(四)母公司和子公司會計核算組織形式和會計政策;
(五)母公司和子公司適用的相關財務會計法規、子公司的行業性質及特殊的會計政策和稅收政策;
(六)其他重要事項。
其次,編制合并會計報表計劃時,應根據對被審計單位開展初步業務活動及了解的情況下,考慮以下主要事項:
(一)審計范圍;
(二)報告目標、時間安排及所需溝通;
(三)合并會計報表的審計方向。
最后,還應當特別考慮以下因素:
(一)重點會計問題及重點審計領域;
(二)審計風險及重要性水平的評估;
(三)對不同子公司的審計策略;
(四)審計小組的組成、人員分工及組織協調。
二、合并會計報表審計主要實施的審計程序
根據我國獨立審計準則的規定,合并會計報表審計的總目標是對被審計單位會計報表的合法性和公允性表示意見。為達到此審計目標,合并會計報表審計應當實施以下必要的審計程序。
(一)獲取被審計單位合并工作底稿
檢查合并工作底稿中的資產及資產負債表部分、利潤及利潤分配表部分和現金流量表部分是否正確、復核加計是否正確,并與合并會計報表數核對是否正確。檢查合并會計報表工作底稿所列個別會計報表是否經審計。如經審計,則與審定后的個別會計報表核對一致,并考慮個別會計報表審計意見對合并會計報表的影響程度;如由其他注冊會計師審計,則應對其出具的審計報告、提供的資料進行復審、分析和判斷,必要時,可以以審計問卷的方式請求答復。
(二)檢查合并范圍是否正確、完整
《企業會計準則第33號——合并財務報表》準則第六條中規定:“合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定。”《合并財務報表》準則對合并范圍的確定體現了“實質重于形式”原則,即凡是母公司控制的子公司和實質上能夠實施控制的被投資單位(不是子公司)以及特殊目的主體都需要納入母公司合并財務報表的合并范圍。此外,《合并財務報表》準則第十條中規定:“母公司應當將其全部子公司納入合并財務報表的合并范圍。”即只要是由母公司控制的子公司,不論子公司的規模大小、子公司向母公司轉移資金能力是否受到嚴格限制、不論子公司的業務性質與母公司或企業集團內其他子公司是否有顯著差別,都應當納入合并財務報表的合并范圍。
根據上述規定,審計人員應按具體審計目標之一——完整性,來檢查符合下列條件的被投資單位是否已納入合并范圍:
1. 母公司擁有被投資單位半數以上表決權,通常包括以下三種情況:
(1)母公司直接擁有被投資單位半數以上表決權資本:
(2)母公司間接擁有被投資單位半數以上表決權資本;
(3)母公司直接和間接方式合計擁有被投資單位半數以上表決權資本。
2. 母公司擁有被投資單位半數或以下的表決權,滿足以下條件之一的,視為母公司能夠控制被投資單位,應當將該被投資單位認定為子公司,納入合并財務報表的合并范圍,但是,有證據表明母公司能控制被投資單位的除外:
(1)通過與該被投資單位的其他投資者之間的協議,擁有該被投資單位半數以上表決權;
(2)根據公司章程或協議,有權決定被投資單位的財務和經營決策;
(3)有權任免被投資單位董事會或類似機構的多數成員;
(4)在被投資單位董事會或類似機構占多數表決權。
3. 在確定能否控制被投資單位時對潛在表決權的考慮。在確定能否控制被投資單位時,應當考慮企業和其他企業持有的被投資單位的當期可轉換公司債券、當期可執行的認股權證等潛在表決權因素。
4. 母公司應當將其控制的所有子公司,不論子公司的規模大小、子公司向母公司轉移資金能力是否受到嚴格限制、不論子公司的業務性質與母公司或企業集團內其他子公司是否有顯著差別,都應當納入合并財務報表的合并范圍。但一些子公司名義上由母公司控制,但由于種種原因,導致母公司對其的控制受到限制,從而無法行使實質控制,依據實質重于形式原則,不應將這些子公司納入合并范圍。如:已宣布被清理整頓的原子公司、已宣告破產的原子公司、母公司不能控制的其他被投資單位。
5. 判斷母公司能否控制特殊目的主體時,還應當考慮的主要因素:
(1)母公司為融資、銷售商品或提供勞務等特定經營業務的需要直接或間接設立特殊目的主體。
(2)母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產的決策權。包括在特殊目的主體成立后才開始存在的某些決策權力,通常采用預先設定經營計劃方式授權。比如母公司擁有單方面終止特殊目的主體的權力、變更特殊目的主體章程的權力、對變更特殊目的主體章程的否決權等。
(3)母公司通過章程、合同、協議等具有獲取特殊目的主體大部分利益的權力。如以未來凈現金流量、利潤、凈資產等方式,獲取從特殊目的主體中分配的大部分經濟利益的權力以及在清算中獲取大部分剩余權益的權力。
(4)母公司通過章程、合同、協議等承擔了特殊目的主體的大部分風險。如母公司通過向特殊目的主體提供大部分資本的投資者做出獲得固定回報的承諾,而提供大部分資本的投資者實際承擔有限風險,母公司保留了特殊目的主體剩余權益風險即所有權風險。
(三)檢查合并會計報表的合并基礎是否正確、完整
1. 檢查母公司和子公司會計期間是否一致
會計報表總是反映一定日期的財務狀況和一定會計期間的經營成果、現金流量,母子公司的個別會計報表只有在反映財務狀況的日期和經營成果、現金流量的會計期間一致的情況下,才能進行合并。根據《企業會計準則第33號——合并財務報表》規定:母公司應當統一母公司與子公司的會計期間,使子公司的會計期間與母公司保持一致。如果子公司的會計期間與母公司的不一致,應當按照母公司的會計期間對子公司財務報表進行調整;或者要求子公司按照母公司的會計期間另行編報財務報表。
2. 檢查母、子公司采用的會計政策是否一致
根據《企業會計準則第33號——合并財務報表》規定:母公司應當統一子公司所采用的會計政策,使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。子公司所采用的會計政策與母公司不一致的,應當按照母公司的會計政策對子公司財務報表進行必要的調整;或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編報財務報表。
會計政策是企業進行會計核算和編制會計報表時所采用的會計原則、會計程序和會計處理方法、是編制會計報表的基礎、是保證會計報表各項目反映內容一致的基礎,只有在會計報表各項目反映的內容一致的情況下,才能對其進行加總,為此,在編制合并會計報表前,要求子公司采用的會計政策與母公司保持一致。若母子公司屬于同一控制下企業合并中取得的子公司,如果不存在與母公司會計政策不一致的情況,則不需要對該子公司的個別報表進行調整;若母子公司屬于非同一控制下企業合并中取得的子公司,當采用的會計政策存在重大不一致,且對合并的財務狀況、經營成果和現金流量產生重大影響,注冊會計師應提請被審計單位在編制合并會計報表時對子公司的會計報表做必要的調整;當然,若相差不大且影響也不大,根據重要性原則可不做調整,但注冊會計師應提請被審計單位在合并會計報表附注中進行必要的說明,以免會計報表使用者產生誤解。
3. 檢查母公司對子公司長期股權投資的核算方法是否符合有關規定
合并報表準則規定:合并報表應當以母公司和其子公司的財務報表為基礎,根據其他有關資料,按照權益法調整對子公司的長期股權投資后,由母公司編制。同時,合并報表準則也允許企業直接在對子公司的長期股權投資采用成本法核算的基礎上編制合并財務報表,但是所生成的合并財務報表應當符合合并報表準則的相關規定。
據此審計人員應檢查被審計單位在合并工作底稿中,按權益法調整對子公司的長期股權投資時,是否按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》所規定的權益法進行調整。
4. 檢查母子公司的會計報表采用的記賬本位幣是否一致
對母子公司的會計報表進行合并,其前提必須是母子公司的個別會計報表所采用的貨幣計量單位一致。因此,對被審計單位母子公司所采用的記賬本位幣不一致的子公司的個別會計報表進行合并時,在編制合并會計報表前,必須將其折算為母公司所采用的記賬本位幣表示的會計報表。
(四)檢查母子公司之間幾個重大交易及其未實現損益的抵銷結果是否正確
根據我國《獨立審計實務公告第5號——合并會計報表審計的特殊考慮》的要求,注冊會計師應實施必要的審計程序,獲取充分、適當的審計證據,以此確定母子公司交易是否真實存在、交易的記錄是否適當、交易的會計處理是否適當。首先,應當了解被審計單位各組成部分及其相互關系、查閱股東大會和董事會會議記錄、審閱所得稅申報資料和其他相關資料:其次,了解被審計單位是否存在已經發生但未進行會計處理的交易或故意漏記的交易、查閱會計記錄中數額較大或異常的交易、檢查有關發票和協議并核對同一時點的賬戶額;最后,審閱原始憑證是否有無涂改或偽造現象、應審閱會計賬簿記錄及其分錄的處理是否正確并注意是否符合國家頒布的《企業會計準則》等相關規定。
1. 檢查母公司與子公司、子公司相互之間的內部交易及由此形成的期末存貨或固定資產、無形資產中包含的未實現內部銷售利潤抵銷事項的處理是否正確。
如:在一次審計某集團母子公司2008年度的合并會計報表時,發現虛增利潤60000元。經實施上述審計程序后,獲取如下資料:(1)母公司有一筆銷售收入200000元,系當年銷售給其子公司商品后形成的,其銷售成本為140000萬元,銷售毛利為30%,其子公司也同時以支付購貨款200000元作為其成本入賬,在期末并未實現對外銷售;(2)查母公司在編制合并會計報表時所編制的會計分錄,并未發現有該項交易的抵銷分錄。根據關聯企業間交易實質分析:從集團整體來看,內部之間的商品購銷活動實際上相當于一個企業內部物資調撥,既不會實現利潤也不會增加商品價值,所以將子公司期末存貨價值中包括的母公司作為利潤確認的部分(未實現內部銷售損益)應當予以抵銷。因此,審計人員應提請被審計單位按規定編制抵銷分錄為:
2.檢查母子公司間的債權、債務(包括壞賬準備)的抵銷事項是否正確。母公司與子公司、子公司相互之間的債權和債務項目,是指母公司與子公司、子公司相互之間因銷售商品、提供勞務以及發生結算業務等原因產生的應收賬款、應收票據與應付票據、預付賬款與預收賬款、其他應收賬款與其他應付賬款、持有至到期投資與應付債券等項目。發生在母公司與子公司、子公司相互之間的這些項目,企業集團內部企業的一方在其個別資產負債表中反映為資產,而另一方則反映為負債。但從企業集團整體角度來看,它只是內部資金運動,既不能增加企業集團的資產也不能增加負債。因此,在審計時,應檢查被告審計單位是否在編制合并會計報表時將內部債權和債務(包括壞賬準備)項目當年及以前年度影響予以抵銷。
3. 集團內公司間的收入、支出的抵銷事項是否正確。在企業集團內部母公司與子公司、子公司相互之間發生的內部購銷交易的情況下,母公司和子公司都從自身的角度,以自身獨立的會計主體進行核算反映其損益情況。審計人員在審計時,應實施上述必要的審計程序,特別檢查被審計單位是否編制母子公司、子公司之間發生收、支業務抵銷分錄,是否針對當年及以前年度影響分別予以編制抵銷分錄,且從三方面檢查抵銷分錄的編制是否正確:母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品,期末全部實現對外銷售;母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品,期末未實現對外銷售;母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品,期末部分實現對外銷售。
4. 集團內公司間的固定資產交易抵銷事項是否正確。檢查企業集團內部發生固定資產交易,在實施上述必要審計程序后,重點檢查是否編制集團內部固定資產交易抵銷分錄、是否針對當年及以前年度損益影響分別予以編制抵銷分錄,且分別從以下兩方面分析會計處理是否正確:企業集團內部企業將自身生產的產品銷售給企業集團內的其他企業作為固定資產使用;企業集團內部企業將自身的固定資產出售給企業集團內的其他企業作為固定資產使用。針對集團內常發生的這兩種交易情況,首先檢查是否抵銷內部銷售未實現銷售損益當年及年初影響額;其次,由于固定資產在使用過程中是通過折舊的方式將其價值轉移到產品價值之中,由于固定資產按原價計提折舊,在固定資產原價中包含著未實現內部銷售損益的金額,由此,需要檢查企業集團對該內部交易形成的固定資產每期計提的折舊費是否進行相應的抵銷處理及處理的結果是否正確。同時,如果購買企業對該固定資產計提了固定資產減值準備,由于固定資產減值準備是按原價為基礎進行計算確定的,在固定資產原價中包含未實現內部銷售損益的情況下,對該項固定資產計提的減值準備中也必然包含著未實現內部銷售損益的金額,由此,也應檢查企業集團內部交易對固定資產計提的減值準備當年及以前年度影響金額是否進行抵銷處理及處理結果是否正確。
5. 根據審計單位實際情況,其他需要重點檢查的重大交易。
(五)企業集團合并會計報表披露恰當性的審查
注冊會計師應當關注各會計報表項目金額是否按規定在合并會計報表中作正確列示,關注合并會計報表附注中有關的披露是否充分、恰當。合并會計報表附注通常應披露合并范圍的確定原則;合并所采用的方法;母公司所控制的境內外所有子公司及合營企業的全稱、業務性質、注冊資本、經營范圍以及公司對其實際投資額和所占權益比例等未納入合并會計報表范圍的子公司的原因及對財務狀況、經營成果的影響;對納入合并范圍但母公司持股比例未達到50%以上的子公司,納入合并范圍的原因說明;若發生購買、轉讓股權而增加或減少控股子公司、合營企業的情況,應說明每個新增或轉讓股權的購買日及其確定方法;對按照比例合并方法進行合并的合營公司的特別說明;母公司財務報表的主要項目的注解;在報告期內,合并會計報表合并范圍如發生變更的,應當披露變更的內容、原因、按比例合并方法進行的合并的公司的特別說明;其他需要披露的重要事項。
三、出具審計報告
合并會計報表論文范文第6篇
2006年2月頒布的新會計準則的規定與之前的《合并會計報表暫行規定》相比在合并會計理論與合并會計方法的規定上都發生了一定的變化。合并會計報表準則的制定所依據的基本合并理論由側重母公司理論轉為實體理論, 合并會計方法也分別同一控制下的企業合并與非同一控制下的企業合并而異。
(一) 新會計準則對合并會計理論規定的變化
關于合并會計報表的合并理論, 目前學術界主要有三種觀點:母公司理論、經濟實體理論與所有權理論, 采用哪種合并會計理論決定著合并報表的運行方向與內容。
三種理論的主要觀點論述如下:第一, 母公司理論的主要觀點在于, 母公司對子公司的控制不僅限于屬其所有的部分, 也包括少數股權的應享份額。按照母公司理論, 在企業集團內的股東只包括母公司的股東, 將子公司少數看作是公司集團主體的外界債權人, 以這個會計主體編制的合并資產負債表中的股東權益和合并損益表中的凈利潤僅指母公司擁有和所得部分。第二, 經濟實體理論的主要觀點在于, 母子公司所構成的集團公司是一個不可分割的整體, 經濟實體理論這一理論側重于集團公司的全部企業, 并不過分強調控母公司自身的利益, 對于擁有公司 (包括母公司和子公司) 所有權的股東以同等重要地位來對待。第三, 所有權理論是按照控制者在共同控制實體中的股權份額來決定共同控制實體的資產、負債、收入、費用等報表要素在合并報表中的金額。該理論的主要觀點在于母公司控制子公司, 母子公司之間的關系是擁有與被擁有的關系, 編制合并報表的目的是為了向母公司的股東報告其擁有的資源。
按照原《合并會計報表暫行規定》, 合并會計報表準則的制定以及合并會計方法的確定均依據母公司理論, 新會計準則的制定, 對合并報表的規定從側重母公司理論轉為側重實體理論。
(二) 合并范圍與合并會計方法的新規定
按照新會計準則的規定, 應納入合并范圍的公司包括:1、準備關停并轉的子公司;2、按照破產程序已宣告被清理整頓的子公司;3、已宣告破產的子公司;4、準備近期售出而短期持有其半數以上權益性資本的子公司;5、非持續經營的所有者權益為負數的子公司;6、受所在國外匯管制及其他管制, 資金調度受到限制的境外子公司。
新合并會計報表準則規定, 合并會計的處理需要區分合并行為是同一控制下的企業合并與非同一控制下的企業合并, 前者采用權益結合法, 后者采用購買法。
二、新會計準則變革的主要考慮
(一) 合并會計理論變化的原因
新會計準則規定企業合并報表應選擇經濟實體觀為主要理論的理由主要如下:首先, 經濟實體理論與我國當前會計要素的定義相吻合。對于同一筆少數股東權益, 母公司理論在報表中將其安排在負債項下, 而經濟實體理論在報表中將其安排在所有者權益下;對于同一股東收益, 母公司理論在報表中將其安排在費用項下, 而經濟實體理論將其在安排在凈收益中單獨列報。相比之下, 母公司理論對少數股東權益和少數股東損益性質的認定與我國對會計要素的定義是不相符的。其次, 經濟實體理論與我國現行《企業會計制度》要求相銜接。由于我國的會計準則和《企業會計制度》已要求計提減值準備, 因此, 在編制合并報表時, 仍要以母公司支付的股價購買價為基礎, 對子公司的凈資產和商譽重新計價, 從而避免計價基礎因過度穩健而失實。
(二) 合并范圍的變化更注重會計的實質性原則
按照新會計準則, 合并報表范圍的確定更關注實質性控制, 母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍, 而不一定考慮股權比例。所有者權益為負數的子公司, 只要是持續經營的, 也應納入合并范圍。這一變革, 對上市公司合并報表利潤將產生較大影響。
目前中國的企業合并大部分是同一控制下的企業合并, 這不一定是合并方和被合并方雙方完全出于自愿的交易行為, 合并對價也不是雙方討價還價的結果, 不代表公允價值, 因此以賬面價值作為會計處理的基礎, 以避免利潤操縱。非同一控制下的企業合并 (包括吸收合并和新設合并) 可以有雙方的討價還價, 是雙方自愿交易的結果, 因此有雙方認可的公允價值, 并可確認購買商譽。
三、新準則下合并會計報表應用注意的問題
在我國財政部于2006年2月頒布的新具體會計準則中, 企業合并的基本理論和會計處理方法都發生了變革。合并理論與合并方法是對合并會計主體兩個不同方面的認識, 處于同一層次的理論與實務問題。
(一) 明確以合并理論為依據的合并會計方法
理論是方法的指導, 方法是理論在實際操作中的運用。合并理論與合并方法分別涉及確認與計量問題, 因此合并會計報表的研究應并行研究合并理論與合并方法。合并理論是對關于合并會計主體內母子公司關系、少數股東地位的觀點, 并由這種觀點所決定的合并報表后母公司和少數股東各自享有的資產與負債。合并方法是在確定合并理論觀點所主導的合并主體的基礎上, 決定母子公司在會計報表合并日已存在的資產與負債的計量基礎。新會計準則規定合并報表應側重經濟實體理論, 因此應對經濟實體理論的編制思想與編制方法進行深入研究。
(二) 新準則規定的合并會計的應用
新準則體系運用的合并理論指導思想下, 合并會計處理方法的變化主要體現在少數股東權益、少數股東損益、合并形成的子公司凈資產的計價等方面。原準則下少數股東權益在資產負債表中的負債項下列示, 而按照新準則, 少數股東權益按照子公司全部凈資產所隱含的公允價值為基礎計算, 屬于合并所有者權益的一部分, 在合并資產負債表中所有者權益項下單獨列示;少數股東收益屬于少數股權的凈收益, 在合并收益表中是合并凈收益的組成部分, 新準則規定列示于合并凈收益項下;從子公司凈資產的計價來看, 在用購受法編制合并報表時, 對于子公司凈資產, 不論其屬于母公司還是屬于少數股權的部分, 均按母公司所花代價隱含的公允價值加以反映;從商譽及其歸屬來看, 商譽通過母公司投資成本超過所取得的子公司凈資產公允價值的差異推斷而得。由于子公司的所有凈資產 (包括商譽) 都按公允價值計價, 因此商譽由全體股東共享;從集團內部交易產生的損益來看, 企業集團內部交易所產生的未實現損益或推定損益, 應當全部予以抵消或確認。
四、結論
合并報表的研究是我國會計領域較難的問題, 合并報表實務操作也是會計業務處理中較為復雜的問題, 財政部新出臺的會計準則對合并報表的理論和實務都作出了新的規定, 因此, 在這一體系下對合并會計報表的理論和實務進行再研究顯得很有必要。本文在分析比較新舊會計準則對合并會計報表規定的基礎上, 針對新會計準則對合并理論運用的變化, 分析了新會計準則規定的合并理論在會計方法中的變化及準則制訂者的考慮, 體現對合并報表規定的變化, 并對新準則體系下, 合并報表的合并方法和發展趨勢進行了研究。新會計準則已于2007年率先在上市公司執行, 并逐步在其他大中型企業中擴大實施范圍。本文的研究尚未涉及合并報表的理論和實務在新準則執行后可能遇到的問題, 而這也應該是會計理論和實務界進一步應該關注和研究的問題。
摘要：隨著我國市場經濟的發展和企業體制改革的深入, 規?；洜I成為企業重要的發展戰略, 集團化公司的企業形式也越來越多。為綜合反映集團整體的財務狀況及經營成果, 根據國家相關政策和規定, 需要把整個集團公司作為一個經濟主體編制合并會計報表。相關會計準則和法律法規都對合并會計報表的編制相關問題有所規定, 但在當前會計工作實踐中, 合并會計報表的編制和應用仍然會遇到一定的難題, 如合并范圍的確定、合并會計的具體會計方法等。財政部于2006年2月頒布的新《企業會計準則》中, 對合并會計報表的理論、合并范圍等問題進行了重新修訂。本文結合新會計準則的規定, 對合并會計報表的相關問題進行了探討。
關鍵詞：合并會計報表,相關問題,探討
參考文獻
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