國家稅務總局為實現“營改增”的平穩過渡, 考慮到營業稅期間已開工建設的房地產項目, 沒有機會取得相應的可抵扣進項稅, 制定了財稅[2016]36號文附件2《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》, 允許納稅人針對老項目選擇采用簡易計稅的方式進行納稅, 文件還對“老項目”進行了界定。因此, 過渡期內對同時開發多項目的房地產公司, 勢必存在新老項目同時開發, 同時核算的情況存在。項目采用計稅方法不同, 決定了其財務核算、稅收管理方式不同, 本文將分不同計稅方法進行闡述房地產行業增值稅的納稅實務及稅收風險管理。
一、納稅實務——財務核算
(一) 核算科目設置
為滿足新老項目同時核算的需求, 在設置“應交稅費”科目下, 應設置“應交增值稅”“未交增值稅”“預交增值稅”“待抵扣進項稅額”“待認證進項稅額”“待轉銷項稅額”“增值稅留抵稅額”“簡易計稅”和“代扣代交增值稅”等九個二級明細科目。其中, “應交增值稅”二級明細科目內設“進項稅額”“銷項稅額抵減”“已交稅金”“轉出未交增值稅”“減免稅款”“銷項稅額”“進項稅額轉出”和“轉出多交增值稅”等八個三級明細科目。
(二) 簡易計稅項目增值稅核算
(1) 房地產開發項目收到預收款時, 按要求預繳增值稅, 金額為按5%稅率將預收款金額換算成不含稅價后的3%:
(2) 日常成本費用支出, 可以不要求取得增值稅專用發票, 如已取得專用發票, 正常進行認證, 但應將相應進項稅轉出:
(3) 項目完工交付時, 結轉收入, 計提簡易計稅情況下5%的全額稅金, 同時將前期已預繳的3%增值稅轉入計提科目, 待下月申報時繳納余2%稅金:
(三) 一般計稅項目的增值稅核算。
(1) 房地產開發項目收到預收款時, 按要求預繳增值稅, 金額為按10%稅率將預收款金額換算成不含稅價后的3%:
(2) 日常成本費用的支出, 必須要求取得增值稅專用發票:
(3) 項目完工交付時, 結轉收入, 按票面稅金計提銷項稅:
同時計算項目的本期應交增值稅, 計算方法為:
本期應交增值稅=本期確認收入的銷項稅額-可抵扣進項稅金
在項目的土地是出讓方式取得, 并取得了合規的財政據收款票據的情況下, 計算銷項稅金額時可以按比例減除土地出讓金。計算過程如下:
本期確認收入的銷項稅額= (交房確認的房款收入-土地出讓金*本期確認收入對應面積占項目總可售面積比例) / (1+10%)
計算出本期應交增值稅后, 轉入“未交增值稅”二級科目核算, 同時將前期已繳增值稅轉出, 如下:
若按上述方法計算得出的應交增值稅金額大于項目已預繳的值稅金額, 則說明前期預繳增值金額不足, 應繳納剩余稅款:
若計算得出的應交增值稅金額小于項目已預繳的增值稅金額, 則說明前期已多預稅金, 應將多繳稅金轉出。
二、納務實務——納稅申報
納稅實務工作中, 除了要求對稅金核算準確外, 還要求準確完成納稅申報。房地產行業的增值稅申報也有其行業特點, 本文以山東省增值稅申報表平臺為依據, 主要表述同時開發新老項目角度下的納稅申報實務操作注意點。
增值稅納稅申報《附表一》主要填列企業銷售額, 鑒于房地產行業特殊性, 面對的客戶均需要辦理產權轉移登記手續, 因此所有收入均需開具發票, 一般不存在不開票收入申報問題。附表中其中第12列“服務、不動產和無形資產扣除項目本期實際扣除金額”數據取自《附表三》, 用于填寫上文中提到的, 當一般計稅項目確認收入, 且該新項目的土地是以國土出讓方式取得, 并取得了財政票據情況下, 按當期開票比例確認的可抵扣金額。增值稅申報《附表二》主要填列進項稅取得情況。針對存在簡易計算項目的情況, 應當在附表中準確填寫“本期進項稅轉出額——簡易計稅方法征稅項目用”。房地產項目預交增值稅有單獨的申報表, 表內包含項目編號、名稱、位置等基本信息, 并需正確勾選計稅方法, 從而能生成正確的應預繳稅金。每月預繳金額還應填入《附表四》內“銷售不動產預征繳納稅款”項, 該附表記錄了預繳稅金的本期抵免未繳稅金金額及累計余額情況。
三、注意事項及稅收風險應對
基于上述新老項目同時核算的復雜性, 財務人員在增值稅處理過程中可能遇到的稅收風險及應對方法闡述如下:
(1) 加強增值稅專用發票的取得管理。簡易計稅項目的成本費用可以取得普通發票, 而一般計稅項目要求必須取得增值稅專用發票, 企業內部應根據項目及人員配備情況, 加強相關培訓并制定管理措施。對分辯有困難的工作人員一律要求取得增值稅專用發票也是一種化繁為簡的實用辦法。
(2) 注意預交增值稅轉出的時間結點。房地產企業作為特殊行業“預交增值稅”的期末余額在納稅義務發生之前不能結轉入“未交增值稅”, 財務人員如不注意本項要求, 提前占用項目預繳的增值稅, 可能導致少繳稅金, 埋下稅務風險。
(3) 增加項目輔助。本文主要針對同時開發多項目情況下的增值稅核算, 如果在核算過程中設置“開發項目”輔助, 能清晰高效地將不同項目的稅金情況反應出來, 原理同上條, 預防不同項目間擠占預繳稅金的稅務風險。
(4) 新老項目共同分攤成本費用的處理。新老項目的同時開發, 存在共攤成本費用的情況不可避免, 例如同一項目的一期屬于老項目, 二期屬于新項目, 該項目同時使用一個售樓處, 同時作廣告宣傳。
這類成本費用的支出必須要求取得增值稅專用發票, 而進項稅的抵扣則需按一定的比例合理分攤, 將歸屬于簡易計稅項目的部分作進項稅轉出處理。這個“合理比例”就需要財務人員根據經驗及數據取得情況作出合理界定。例如銷售費用類可按項目可售面積進行分攤。
經歷了兩年多的學習與探索, 我國房地產行業的“營改增”已順利實現過渡, 隨著“老項目”的建設完工, 簡易計稅方法的使用將逐浙減少, 在這段特殊的過渡期內, 新老項目同時核算顯現出其時代特色。本文通過梳理、總結“新老項目”并存情況下增值稅的納稅實務處理過程, 提出了稅務風險點及應對方法, 以期在實務處理中有參考意義。
摘要：自2016年5月1日以來, 我國“營改增”政策的統一施行, 給房地產行業帶來了減輕稅負的重大利好契機, 同時也給房地產行業的財務管理帶來新的挑戰。本文主要從“營改增”過渡時期“新老項目”并存角度總結、探討增值稅在房地產行業實務中的財務核算、納稅申報及稅收風險管理。
關鍵詞：房地產業,增值稅,新老項目并存,納稅實務
參考文獻
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