增值稅制度范文第1篇
增值稅是指以商品生產、流通和提供勞務的各個環節的增值額或增值因素作為課稅對象的一種流轉稅。自1954年產生以來,短短50多年的時間,世界上已經有上百個國家和地區相繼開征此稅。增值稅具有“道道征稅,稅不重征”的特點。這一特點使納稅人稅負相對公平,從而促進了商品的生產流通及社會化大生產。
我國從1979年開始試點征收增值稅,試點行業包括機械、農機配件、汽車、船舶制造等行業,當時采用購進扣額法和扣稅法的計征方法,并且采用價內計稅法。1994年,在稅制改革中對增值稅進行了幾方面的改革,包括擴大征收范圍、簡并稅率、采用價外稅模式,內外稅統一等等。2009年我國開始第二次增值稅制度改革,將生產型增值稅向消費型增值稅全面轉變,這是我國經濟體制完善的重要內容,關系國民經濟健康穩定發展的大局。因此,我們要借鑒其他國家增值稅制度運行的經驗教訓,合理改革我國的增值稅制度。
二、歐盟國家的增值稅制度
從增值稅產生至今,歐盟國家對于增值稅的實施及其在世界范圍內的推廣做出了突出貢獻,在改革和協調中有許多寶貴的經驗值得我國借鑒。雖然歐盟理事會早就提出要建立統一增值稅制度,廢除財政邊界,但由于歐盟各成員國政治經濟方面的差異和利益協調的困難,歐盟各國的增值稅制度還存在著一定的區別,筆者以法國和德國為例分析增值稅制度的特點。
(一)法國的增值稅制度
增值稅最早于1954年產生于法國。它建立在原有流轉稅的基礎上,1968年擴大到商品零售環節,1978年有進一步擴大到與生產直接相關的自由職業者如設計師、建筑師等,最終形成了現有的規模。法國的增值稅涵蓋了商品和服務生產銷售的各個環節,覆蓋了農業、工業、批發、零售、服務等所有的經濟領域。法國的增值稅法中明確規定:如果從事的是增值稅應稅業務,就得繳納增值稅。因此,法國增值稅納稅人不僅包括持續經營性應稅交易活動的企業,還包括“偶然交易”活動的所有人員。
法國對于納稅人購入的固定資產價值中所含增值稅稅金允許一次性扣除,實行的是消費性增值稅。在稅率方面,法國實行多檔稅率:標準稅率19.6%,低稅率5.5%,特別稅率2.0%和零稅率。其中,實行零稅率的項目包括出口交易、與國際運輸有關的交易、限定于船舶、飛機及其貨物。一般的商品和勞務都要征稅,免稅范圍十分嚴格。目前法國增值稅的免稅對象主要包括某些農產品的銷售、特定舊物的販賣、有價證券的交易、保險者的交易、醫療服務、法律服務、金融交易、慈善的非贏利活動等。值得一提的是,在農業免稅方面,法國稅收加價補償(即歐盟有些國家規定除了對農業中一部分予以免稅的同時,還允許農業經營者在銷售農產品時,向購買者索取農產品價格一定比例的稅收補償)由政府支付,農民每年申報一次。
法國稅收征管的主要特點包括:1.建立增值稅納稅人的單一識別編號制度;2.建立增值稅納稅人自動申報,自動納稅制度;3.增值稅管理的計算機化;4.建立有效的稽核制度。法國稅法明確規定,增值稅納稅人必須強制性進行稅務登記,沒有依法進行登記的企業主將受到懲罰。當納稅人拖欠稅款或不繳納稅款時,稅務人員不需要經過法院,就可以執行稅收強制措施。事后如果納稅人不服,可以向法院上訴。
(二)德國的增值稅制度
1968年,德國正式推行增值稅制,以取代實行多年的一直延伸至零售環節征稅的“階梯式”的銷售稅。發展到現在,已經形成了比較成熟的增值稅制度。目前,德國的增值稅是僅次于個人所得稅的第二大主體稅種。
德國實行消費性的增值稅,與法國類似,也實行全面型增值稅,規定增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業主以及從事進口活動的任何人。增值稅覆蓋農業、工業、批發、零售、服務等各個經濟領域。
德國實行三檔稅率:標準稅率15%,低稅率5%和零稅率。標準稅率適用于一般交易和商品的進口;低稅率適用于家養動物、魚、肉、奶、茶、水果、植物、谷物、自來水、文化用品等46種特種物品;零稅率則適用于商品出口?，F階段,德國的免稅主要適用于購置不動產、企業的轉讓、某些金融業務、特定的交通運輸(如聯邦鐵路局提供的服務,內陸水路客運等)、某些商品(經批準的人體器官、血漿、母乳等)和勞務(醫療、福利、科學文化等)的供應。
德國的稅收征管都實行稅務登記、申報繳納、憑票抵扣的征管流程。每個獨立的企業主均須在其應稅活動開始前向當地主管稅務機關辦理納稅登記手續,申請一個增值稅納稅登記號碼,并輸入全國稅務信息處理中心。納稅期限規定為預申報期滿后的10天時間,也即每月或季度末后的10天內。這與法國實行的單一識別編號制度十分相似,大大提高征管的效率。
從以上兩國增值稅制度的簡單介紹中可以看出歐盟國家增值稅制度的大概特點。由于發展時間長,政策合理,引導適當,歐盟國家的增值稅制度相對世界其他國家較成熟和領先,這也體現在稅收收入方面。下表是歐盟主要成員國2006—2009年增值稅占GDP的比值(單位:%)。
我國2006、2007年度增值稅占GDP的比重分別為6.16%,6.33%,當時我國還實行生產型增值稅,但我國增值稅占GDP的比重比歐盟主要成員國平均數少將近50%,這說明我國生產型增值稅低于樣本國家消費增值稅的收入能力。這主要就是因為歐盟國家增值稅覆蓋的經濟領域十分寬廣,拓展增值稅的征收來源,同時消費型增值稅的征收模式還大大降低了重復征稅的可能。這種寬領域的消費型增值稅制度值得我國借鑒學習。
三、亞洲國家的增值稅制度
目前,亞洲開增值稅的國家還相對較少,已開征的國家只有日本、韓國、印尼、菲律賓、印度、中國等18個國家和地區。各國發展的時間不同,制度上也存在著較大的差距。日本雖然是亞洲先進的發達國家,但增值稅制度卻相對滯后。日本的增值稅是在1989年生效的,并且是在缺乏完整間接稅制的基礎上推行的。目前,日本的增值稅稅率單一,稅負較低,并且實行簡易的征收制度。在亞洲國家中,韓國和東盟國家的增值稅經驗值得推廣。
(一)韓國的增值稅制度
韓國從1977年開始實行增值稅,其增值稅制度已經比較規范。韓國實行消費型的增值稅制,對其境內提供的商品和服務征收增值稅。同時,按照國民待遇原則對進口貨物征收與國內貨物同等稅率的稅款。增值稅基本稅率為10%,對年銷售額在3600萬韓元以下的小規模納稅人按照全部銷售收入征收2%,對于出口貨物、援外物資及國際運輸的服務等實行零稅率。
增值稅免稅范圍包括:未經加工的食品、農產品,自來水、煤炭、無煙煤;醫療保健用品;教育用品、旅客運輸、書報及雜質;郵寄和專賣品(人參、煙草);金融保險;租賃住宅房;土地;律師及會計師等職業服務。
(二)東盟國家的增值稅制度
東盟10國中,征收增值稅的國家有菲律賓、泰國、印度尼西亞、越南、柬埔寨和新加坡。在此只簡單介紹幾個,不一一說明。
新加坡的增值稅名為消費稅,實為增值稅,是對進口貨物和所有在新加坡提供貨物和勞務服務征收的一種稅,應納稅額為銷項稅額減去購進貨物或服務支出的進項稅額后的差額,稅率為7%,出口商品和勞務適用零稅率。
菲律賓的增值稅適用于提供服務、進口商品、銷售、易貨貿易、調換、租賃貨物或者資產(有形資產或者無形資產)。2005年5月,菲律賓參議院批準了《增值稅法案》,新的《增值稅法案》取消了一些產業先前享有的免繳增值稅的特權,這些行業包括電力、航空、航海等,依據該法案,菲律賓的增值稅在稅收收入中的比重將由原來的10%提高到12%。
印度尼西亞增值稅的標準稅率為10%,建筑服務企業適用稅率為4%,信使服務和旅行社等服務企業的稅率為1%。每年營業額高于6億印尼盾的企業必須登記繳納增值稅。奢侈品銷售適用10%的稅率,其他的軟飲料、化妝品、收音機及豪宅交易的稅率也為10%。除個別情況外,國內消費的商品幾乎沒有免稅和低稅率的待遇。
在東盟國家中,增值稅改革大大增加了政府的財政收入,緩和了重復征稅的問題,提高了效率,增強了稅收制度的公平性,同時增值稅對物價的影響也不明顯,在一定程度上保證了貧困階層的利益,增值稅改革取得了較好的成效。
四、美洲國家的增值稅制度
美洲大部分國家實行了增值稅制度,包括加拿大、墨西哥、阿根廷、巴西等等。
加拿大長期以來以直接稅為主體,商品稅的地位不太重要。1991年,加拿大正式實施商品勞務稅。這是一種增值稅型的商品及勞務稅,稅率為7%,其稅基是商品生產,批發直至零售各個流轉階段中的增值額。加拿大稅法規定對基本生活用品、藥品、醫療器械、大部分農漁業產品和出口產品采取零稅率。另外對長期住房租金、舊房出售的收入等實行免稅,還開創性地對低收入的家庭和個人采取帶有財政轉移支付性質和稅收抵免返還。
加拿大實行的商品勞務稅對促進經濟發展起到積極作用。企業可以通過申請抵免貨物中已課征的稅收,大大減輕生產成本。此外,商品勞務稅使產品的稅負不受其在生產流通環節周轉次數多寡的影響,消除了稅上加稅、重復課稅的弊端,減輕了稅收對價格的扭曲影響,提高了資源配置的效率。
五、對我國增值稅制度改革的思考
(一)擴大征稅范圍,與現行營業稅合理接軌
我國增值稅征稅范圍仍相對狹窄,目前只對在我國境內銷售貨物,提供應稅勞務和進口貨物征稅,而勞動服務行業仍然實行傳統的營業稅。按照國際經驗,理想的做法是對商品和勞務采取同樣的稅收待遇,但由于營業稅屬于地方稅種,有涉及中央的地方利益協調的問題,改革存在一定的難度。因此,改革中應采取平穩過渡,分步實施的原則。
(二)規范稅收抵扣和減免,規避稅收漏洞
目前,我國增值稅在抵扣方面存在諸多問題,抵扣時間不合理、抵扣憑證不規范、扣稅不徹底。在增值稅改革中必須合理設計,規范抵扣,使用專業發票,規避稅收漏洞。
(三)合理設計并實施統一稅率
目前國際上征收增值稅的國家,增值稅稅率大體在8%-20%之間。我國之前生產型增值稅實際稅率大約在23%左右,高于西方發達國家水平。我們可以參照國際通用做法,將增值稅實際稅率控制在20%以內,且稅率統一,對需要鼓勵和照顧的特殊情況,可以按照稅法規定予以適當減免。
(四)建立信息化的稅收管理體制,強化稅收征管
從上述歐盟國家的稅收制度中可以看出,增值稅都采取了信息化管理,實行單一編號,較大地提高了稅收征管的效率。同時,取消手寫發票,采用電子發票,也有利于建立安全的防范體系,提高稅收征管水平。
增值稅制的改革與完善是稅收制度發展的大勢所趨,是國際增值稅制發展的要求,更是我國國民經濟發展規律的客觀要求和現實需要。在我國的增值稅改革中,應當充分借鑒其他國家的經驗,結合我國自身特點,開展具有中國特色的增值稅改革。
摘要：本文通過對部分歐盟國家、亞洲國家及美洲國家增值稅的簡要介紹,比較分析我國的增值稅制度,從中借鑒經驗,以期完善我國的增值稅制度。
關鍵詞：增值稅,制度比較,改革
參考文獻
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[2]唐婧妮.中國、東盟增值稅比較與改革(J).涉外稅務,2010(3).
增值稅制度范文第2篇
(一)增值額的確定
金融服務的價格(利息)不但包括金融服務增加值,還包括對通貨膨脹和違約風險補償,其價格相比其他服務業產品價格具有鮮明的個性。增值稅的計算方法分為一般計稅法與簡易計稅法,在一般計稅法下,金融業的增值額無法簡單通過銷售額與其相關的可抵扣進行稅額的成本額計算得出。以商業銀行貸款業務為例,假設收取貸款人的利率為7%,在不考慮其他因素情況下,價格7%就是銀行貸款業務的服務價格,這種價格的實現,取決于貸款人到期能否還本付息以及通貨膨脹率的大小;此外,與該貸款相關的可抵扣進行稅額的成本額更是難以確定。隨著現代金融業的發展,金融服務的大部分業務其收入都屬于隱性收入,比如金融產品買賣經紀服務,其收取的費用往往包含在低買高賣的差價中,對此增值額如何確定?再比如保險業務,其增值額如何確定?這些均是金融業征收增值稅的難點問題。
(二)稅率的確定
現行金融業依據《營業稅暫行條例》的規定,所有金融保險業都以5%的營業稅稅率繳納營業稅,考慮到農村等不發達地區的實際狀況,對部分農村信用合作社等實行3%的低稅率。如何設定金融業的增值稅稅率,才會使金融行業的未來發展與宏觀規劃有所受益?盡管有學者提出了一些關于稅率設定問題的看法和建議,但在具體實施時,既能滿足國家在財政收入上的要求,又能保證稅負公平下適當降低金融業的稅收負擔增值稅稅率標準,還有待實踐的檢驗。
(三)征稅項目與免稅項目的劃分
目前,我國金融業征收營業稅的具體征稅業務分為貸款、金融商品轉讓、金融經紀、其他金融業務以及保險。免稅業務主要有:存款或購入金融商品行為,金融企業聯行、金融企業與人民銀行及同業之間的資金往來業務取得的利息收入,境內保險機構為出口貨物提供的出口貨物保險和出口信用保險等?，F實中的金融業務錯綜復雜,金融創新也極為迅速,金融業征收增值稅要明確劃分每一個具體業務是否征免稅非常困難,同時也給征稅帶來難題。
此外,我國增值稅實施進項稅額憑票抵稅,其管理非常嚴厲與繁雜。如何派發和安全保管數量龐大的發票,將挑戰金融業的風險控制水平。
二、金融業征收增值稅的國際經驗
金融業征收增值稅并沒有成熟的經驗,也無固定的模式,不同的國家針對自身的國情采取了不同的征稅方式,其主要的模式有:基本免稅法、進項稅額固定比例抵扣法、零稅率法、加法計征法、毛利率征稅方案等。其主要模式的征稅手段詳見表1。
對其金融服務和非人壽保險采用工資和利潤總額來計稅,金融服務和非人壽保險服務的提供方與接受方均不允許抵扣相關的進項稅額。
(一)基本免稅法:歐盟一大部分OECD國家模式
基本免稅法是由歐盟在1977年的增值稅第六號指令中提出,后被歐盟等國家廣泛采納的一種方法?；久舛惙ㄊ侵笇⒔鹑跈C構的業務分為核心金融服務(也稱隱性金融服務)、出口金融服務、直接收費金融服務,具體做法為:(1)對貸款、銀行賬戶及貨幣、股票、債券交易等核心金融服務免稅;(2)對出口金融服務實行零稅率;(3)對金融咨詢、保險箱等直接收費金融服務按標準稅率征收增值稅?；久舛惙ń鉀Q了隱性金融服務難以確定增值額這一難題,但是,與免稅金融服務相應的進項稅額不能獲得抵免,一方面,中斷了增值稅的抵扣鏈條,導致了重復征稅,該法下金融服務的外包因將會增加稅負而受到抑制,金融機構傾向于自產產品與勞務;另一方面,免稅金融服務會對不同的消費者產生不同影響,免稅金融服務的個人消費者稅負偏輕而企業消費者稅負偏重;此外,對兼營應稅和免稅金融服務的機構而言,在增值稅計算過程中,要按照相關方法確定進項稅額在應稅和免稅服務之間的分攤比例,金融機構可能會將部分顯性金融服務轉變成隱性金融服務從而達到避稅目的,從而降低政府的稅收收入。
(三)進項稅額固定比例抵扣法:澳大利亞一新加坡模式
在借鑒歐盟基本免稅法的基礎上,澳大利亞、新加坡等國創建了進項稅額允許抵扣的免稅法。其實質是對基本免稅法進行修正。金融機構可以就免稅的核心金融服務的進項稅額以固定比例進行抵扣。澳大利亞的抵扣比例為25%,新加坡則按金融機構類別實行不同的抵扣比例(42%至96%的范圍)。這種方法考慮了政策合理性、操作性和征管的簡便性,它主要是解決了基本免稅法的兩個難題:一是減少了重復征稅,有利于金融服務外包業務的發展,二是解決了進項稅額在應稅服務和免稅服務之間的分攤問題。但是這種方法因為只有部分進項稅額可以抵免,并不能徹底地解決重復征稅。
(三)零稅率法加拿大一新西蘭模式
零稅率法對直接收費的金融服務按規定稅率征收增值稅,對出口金融服務實行零稅率政策。而對隱性收費的核心金融業務并非實施免稅,而同樣實施零稅率,與該類服務相關的進項稅額能獲得全額抵扣。該方案積極的意義在于鼓勵金融產業的發展,而消極結果表現為給政府帶來較大的財政壓力與管控成本。只有加拿大的魁北克省,以及新西蘭采用改種方法對金融業征收增值稅。針對該政策所產生的消極結果,魁北克省要求金融企業就職工工資、企業實收資本征收補償稅;新西蘭則對實施零稅率的金融服務設定了嚴格的限制,不符合條件及要求的金融服務不能實施零稅率政策。
(四)其他修正或替代模式
除了以上三種主要模式外,不同的國家針對自身的國情均采取了不同的模式,但其基點均為基本免稅法這一模式,要么在其基礎上進行修正,要么在其基礎上對特殊項目采取特別方式進行替代。比如:以色列為了規避金融業的增值額很難確定的困境,對其金融服務和非人壽保險采用了加總工資和利潤總額的方式直接作為增值稅稅基,作為該服務的提供方與接受方,都不允許進行進項稅額的抵扣;南非則在基本免稅法的基礎上,縮小了免稅的范圍;法國、德國等國家在基本免稅模式下,納稅人可以就個別金融服務進行選擇是否課稅。阿根廷則根據自身的經濟情況,對金融業的貸款業務實施毛利息征稅方案。
三、我國金融業征收增值稅的主要制度安排
(一)明確稅基:合理劃分應稅項目與免稅項目
在稅基確定方面,應借鑒國際上對金融業增值稅稅基及相關制度的設計經驗。首先,應將金融服務全面納入增值稅課征范圍,再分項目確定是否給予免征或零稅率的特殊政策。金融服務增值額難以確定的核心業務以及國家出于宏觀調控而鼓勵發展的金融服務項目可以確定為免稅項目,此外考慮到我國金融業的核心業務,其營業收入占其總營業收入的70%以上,若全部予以免稅,恐有不妥,因此,我們可以有選擇性地借鑒國際經驗,先將一些已經獲得國際公認的核心金融服務項目納入到免征增值稅的范圍內,待其他相關條件成熟后,再根據我國的總體經濟發展戰略予以調整。
(二)合理確定稅率
金融業業務復雜多樣,現行營業稅制下證券行業稅負低于銀行、保險行業,若推行“營改增”,對證券行業的沖擊力較大,因而學術界有人建議為保證整個金融行業的均衡發展,應降低增值稅擴圍后的適用稅率。還有人提出應采取分離課稅原則,對金融業各類業務做出明確劃分和定性,再根據不同類別業務確定不同的適用稅率。當然,在增值稅稅率設計時,應考慮到金融企業的制度遵循成本以及稅務機關的征管成本,金融業增值稅應選擇6%的低稅率。在此基礎上,對不同金融項目規定征稅、不征稅、免稅、零稅率的差別待遇。
(三)明確增值稅進項稅額抵扣方法
金融服務部門可抵扣的進項稅額項目應與其他行業保持一致,應包括外購于提供應稅產品或服務的原材料、低值易耗品和機器設備等中間投入品而發生的進項稅額。短期內,歸屬于應稅項目(包括零稅率項目)的進項稅額可以抵扣,歸屬于免稅項目的進項稅額不允許抵扣,不能明確歸屬的進項稅額可根據金融服務部門應稅項目和免稅項目的營業收入總額按比例進行分攤。從長期看,由于金融服務業務種類繁雜,將進項稅額嚴格準確地歸屬于應稅和免稅項目的工作將非常繁重,為了節省征管成本和遵從成本,可允許金融服務部門僅就進項稅額在出口項目和非出口項目之間的歸屬進行核算,而對非出口項目的進項稅則按照統一的比例進行抵扣。
(四)完善增值稅發票的管理
金融企業營改增后應嚴格執行我國增值稅發票管理制度,完善各業務系統,實現增值稅開票系統與金融業務系統有效銜接,解決在銜接過程中出現的硬件、軟件等問題,同時制訂相應的增值稅開票流程,規范工作人員業務行為,防范風險。稅務機關也應將金融業增值稅專用發票的設計與改進工作全部納入到我國稅務征收制度的建設工程中,使其更具可行性與普遍性。
增值稅制度范文第3篇
一、增值稅稅款抵扣制度探析
增值稅是我國第一大稅種, 占全部稅收收入的30%以上;從世界上范圍來看絕大多數國家都開征增值稅;增值稅更是一個年輕的稅種, 從1954年在法國開征到現在剛剛60年。那么, 增值稅何以能在世界范圍內推廣, 并在稅收體系中占據如此重要的地位呢?這不能不從增值稅的稅款抵扣制度說起。
增值稅稅款抵扣制度實行逐環節征稅, 逐環節扣稅, 對以前環節已納稅款予以扣除, 這適應了近現代經濟發展的需要, 有利于協作化生產和社會分工的細化, 從而促進了經濟和社會的進步。下面通過一個例子來加以分析。
例1:某商品的生產加工需要經過三個階段, 甲企業是產業鏈中最上游的企業, 生產A產品以100元賣給乙企業, 乙企業繼續加工成B產品以200元賣給丙企業, 丙企業繼續加工成C產品以300元賣給最終消費者。
分析:如果不實行稅款抵扣制度, 簡單地對商品課稅, 若稅率為10%, 那么該商品的整體稅負T=100×10%+200×10%+300×10%=60 (元) 。
如果實行稅款抵扣制度, 對增值額課稅, 若稅率仍然為10%, 那么該商品的整體稅負T=100×10%+ (200-100) ×10%+ (300-200) ×10%=30 (元) , 也就是最終售價300元的10%。
之所以稅負T前后相差30元, 是因為對商品課稅存在嚴重的重復征稅, 產品A和B分別多征了兩道和一道的銷售稅。產品生產、加工與銷售的鏈條越長, 商品稅制下可能存在的重復征稅情況就越嚴重。企業應對重復征稅的辦法只能是變協作化生產為自給化生產, 向生產銷售鏈條的上下游延伸, 每個企業的業務范圍都盡可能涵蓋從最初原材料的開采到生產加工的全過程, 再到建立零售渠道把產品送到最終消費者手中, 不然的話就會存在嚴重的重復征稅問題, 在競爭中處于不利地位。
而實行稅款抵扣制度, 逐環節征稅, 逐環節扣稅, 那么不管產品生產、加工與銷售的鏈條有多長, 稅負T只與賣給消費者的最終售價相關, 并由消費者承擔。只要最終售價不變, 則總體稅負就不變, 這極大地克服了重復征稅問題。企業可以自由的通過協作化生產方式加強上下游企業的協作, 每個企業都專注于最擅長的領域, 這樣更有利于充分利用資源, 提高生產效率和產品質量, 不斷降低生產成本, 并最終促進經濟和社會的發展。增值稅之所以能夠在短短的幾十年時間里快速地在全球推行, 秘訣就在于此。
二、不同環節增值稅免稅的影響分析
對不同環節的產品實行增值稅免稅政策, 結果會如何呢?下面通過現金流量法對上面例子中的各個利益主體, 包括甲企業、乙企業、丙企業、消費者及征稅機關等進行分析。
(一) 不免稅情況下各利益主體現金流量分析
單位:元
如表1所示, 甲企業是最上游的企業, 不需要購入原材料, 銷售A產品取得含稅收入為110元, 增值稅銷項稅額10元, 進項為0, 應納稅款為10元, 因此凈現金流量=110-10=100 (元) 。
乙企業從甲企業購入A產品支付現金110元, 銷售B產品取得含稅收入為220元, 增值稅銷項稅額為20元, 進項稅額為10元, 應納稅款為10元, 因此凈現金流量=220-110-10=100 (元) 。
丙企業從乙企業購入B產品支付現金220元, 銷售C產品取得含稅收入為330元, 增值稅銷項稅額為30元, 進項稅額為20元, 應納稅款為10元, 因此凈現金流量=330-220-10=100 (元) 。
消費者從丙企業購入最終消費品C, 支付價稅合計330元。
征稅機關從甲、乙、丙三個企業各征稅10元, 共收到稅款30元。
(二) 對A產品免稅情況下各利益主體現金流量分析
對A產品免稅, 假設甲企業銷售A產品的不含稅售價仍為100元, 則分析結果見表2。
單位:元
如表2所示, 甲企業銷售A產品取得收入為100元, 增值稅銷項稅額為0元, 進項為0元, 應納稅款為0元, 因此凈現金流量為100元。
乙企業從甲企業購入A產品支付現金100元, 銷售B產品取得含稅收入為220元, 增值稅銷項稅額為20元, 進項稅額為0元, 應納稅款為20元, 因此凈現金流量=220-100-20=100 (元) 。
丙企業、消費者現金流與不免稅時完全相同。
甲企業應納稅額為0, 乙企業應納稅額為20元, 丙企業應納稅額為10元, 因此征稅機關共收到稅款30元, 雖然稅收來源有所變化, 但總額相同。
從上面分析可以看出, 對A產品免稅, 丙企業、消費者的現金流完全相同。甲企業、乙企業及征稅機關雖然現金流有所變化, 但凈現金流量都為100元, 經濟利益沒有發生變化, 也就是免稅對各方都沒有影響。為什么會出現這種情況呢?對甲企業來說, 免稅下雖然銷售時少收了10元增值稅, 但也少交10元增值稅, 因此凈現金流量仍為100元。對乙企業來說, 雖然購買材料少付10元增值稅, 但因為沒有進項稅額, 多交了10元增值稅, 凈現金流量仍為100元, 也沒有變化。
(三) 對B產品免稅情況下各利益主體現金流量分析
對B產品免稅, 假設乙企業銷售B產品的不含稅售價仍為200元, 則分析結果見表3。
單位:元
如表3所示, 甲企業、消費者現金流與不免稅時完全相同。
乙企業從甲企業購入A產品支付現金110元, 銷售B產品取得收入200元, 增值稅銷項稅額為0元, 由于是用于生產免稅貨物B而購入的A產品, 進項稅額不能抵扣, 應納稅款為0元, 因此凈現金流量=200-110=90 (元) 。
丙企業從乙企業購入B產品支付現金200元, 銷售C產品取得含稅收入為330元, 增值稅銷項稅額為30元, 進項稅額為0元, 應納稅款為30元, 因此凈現金流量=330-200-30=100 (元) 。
甲企業應納稅額為10元, 乙企業應納稅額為0元, 丙企業應納稅額為30元, 因此征稅機關共收到稅款40元。
從上面分析可以看出, 對B產品免稅, 甲企業、消費者的現金流完全相同。丙企業因為沒有進項稅額, 因此多交了20元稅款, 但購進B產品時也少付增值稅20元, 因此整體經濟利益沒有影響。乙企業享受了免稅優惠, 不交增值稅10元, 但銷售時現金流減少20元, 因此凈現金流量減少10元。征收機關雖然對乙企業免稅10元, 但丙企業應納稅額增加了20元, 整體多收10元增值稅。
為什么對乙企業免稅, 乙企業利益反而受損, 稅務機關出臺免稅政策, 反而征收的稅款會增加呢?原因還是在于增值稅的稅款抵扣制度, 對B產品免稅, 但不含稅售價沒有提高, 同時購進原料所支付的增值稅得不到抵扣, 計入到材料成本, 因此乙企業利潤反而有點減少。同樣, 由于在B產品這個環節抵扣鏈條中斷, B產品之前繳納的增值稅得不到抵扣, 造成增值稅重復征稅問題, 征稅機關反而多征了10元的稅款。
那么能否通過提高B產品售價以彌補乙企業的損失呢?答案是否定的。因為對B產品免稅, 下游的丙企業并沒有得到好處, 購入B產品的實際成本仍為200元。如果乙企業提高B產品售價, 勢必影響丙企業的利益, 丙企業可以選擇其他不享受免稅的企業購買B產品。
(四) 對C產品免稅情況下各利益主體現金流量分析
對C產品免稅, 假設丙企業銷售C產品的不含稅售價仍為300元, 則分析結果見表4。
單位:元
如表4所示, 甲企業、乙企業現金流與不免稅時完全相同。
丙企業從乙企業購入B產品支付現金220元, 銷售C產品取得收入為300元, 增值稅銷項稅額為0元, 由于是用于生產免稅貨物C而購入的B產品, 進項稅額不能抵扣, 應納稅款為0元, 因此凈現金流量=300-220=80 (元) 。
消費者從丙企業購買C產品需支付300元。
甲企業應納稅額為10元, 乙企業應納稅額為20元, 丙企業應納稅額為0元, 因此征稅機關共收到稅款20元。
從上面分析可以看出, 對C產品免稅, 甲企業、乙企業的現金流完全相同。丙企業享受了免稅優惠, 少交增值稅10元, 但銷售取得現金流減少30元, 凈現金流量減少20元。消費者購買C產品實際支出減少了30元。征收機關對丙企業免稅10元, 稅收收入減少了10元。因此, 對最終消費品C產品免稅, 起到了一定的優惠作用, 稅收收入減少, 消費者購買消費品支出下降, 但同時不含稅價格不變情況下享受免稅的丙企業利益卻受到損害。
這種情況下丙企業能否通過提價以彌補自身損失呢?答案是肯定的。對最終消費品C免稅, 消費者得到了實惠, 但生產C產品的企業卻受到了損失。根據供求規律, 生產企業會減少生產, 使市場價格上移。對于這個例子來說, 最終的均衡價格會保持在320~330元之間, 這樣消費者和生產企業都能從稅收優惠中得到好處。同時, 隨著丙企業利潤的提高, 上游的甲和乙企業也會隨之受益。也就是說, 對最終消費品免稅, 稅收優惠才能真正落到實處, 消費者和整個產業鏈上的各個企業都會受益, 而受益的金額和稅收收入減少的數量相當。
三、企業對增值稅免稅權的運用
總體來說, 對初級產品免稅, 相關各方經濟利益沒有影響, 稅收收入不變;對中間產品免稅, 因抵扣鏈條中斷, 稅收收入增加, 相關企業 (往往是享受優惠的企業) 經濟利益會受到損害, 這種情況也被稱之為“免稅陷阱”;對最終產品免稅, 相關企業和消費者會因此受益, 同時稅收收入減少。因此, “免稅有風險, 享受需謹慎”。
《增值稅暫行條例實施細則》第三十六條規定, 納稅人銷售貨物或者應稅勞務適用免稅規定的, 可以放棄免稅, 依照條例的規定繳納增值稅。放棄免稅后, 36個月內不得再申請免稅。企業對于增值稅免稅政策, 要結合自身情況仔細研究, 妥當運用免稅權, 以免陷入“免稅陷阱”。
(一) 對初級產品免稅情況下增值稅免稅權的運用
對初級產品來說, 由于沒有進項稅額, 在本環節免稅, 稅款抵扣鏈條不至中斷, 因此對相關各方經濟利益沒有影響。那么生產初級產品的企業, 是否要享受免稅政策呢?筆者認為需要考慮以下幾個因素:
1. 要考慮貨幣的時間價值。
上例中, 對A產品免稅與否, 甲、乙企業的凈現金流量沒有影響, 但現金流發生的時間卻有所不同, 若考慮貨幣的時間價值, 會對甲、乙企業的經濟利益造成影響。
對甲企業來說, 免稅后銷售產品現金流入減少10元, 稅款少交10元。若銷售產品現金流入時間早于交稅時間, 則不免稅情況下企業會獲得一段時間, 即10元資金的使用權;若銷售產品現金流入時間晚于交稅時間, 則不免稅情況下企業會失去一段時間10元資金的使用權。但這個時間相對較短, 往往是不超過一個月, 可以忽略不計。
對乙企業來說, 免稅后購入A產品時少支付10元, 銷售B產品時多交10元稅款, 因此可以相對穩定地獲得一段時間 (10元資金的使用權) 。這段時間是從購買材料并支付貨款, 到銷售貨物并交納增值稅款額, 也就是一個營業周期。如果乙企業的營業周期足夠長, 銷售額足夠大的話, 這個資金的貨幣價值也將足夠大, 并且只要乙企業存在, 這個資金的使用權將一直存在。
例2:假設乙企業營業周期為1年, 一年內購入免稅材料的價值為10 000萬元, 增值稅稅率為17%, 一年期利率為10%。則乙企業會獲得1 700萬元 (10 000×17%) 資金的免費使用權, 該筆資金一年的貨幣時間價值為:1 700×10%=170 (萬元) 。若乙企業永遠存在下去, 則每年都能獲得170萬元的資金使用收益, 170萬元永續年金的現值為170÷10%=1 700 (萬元) 。
2. 要考慮與免稅所配套的稅收政策。
初級產品所在的行業往往是弱勢產業, 需要稅收政策的扶持。對該產品免征增值稅卻起不到應有的效果, 需要其他政策配合, 我國的農產品就是一個典型的例子。根據增值稅相關規定, 對農業生產者生產的農產品, 銷售時免征增值稅;對于從農業生產者手中購買的農產品, 可以按買價乘以13%的扣除率計算抵扣進項稅額。這樣對農產品的免稅政策就能起到應有的效果, 企業應該充分利用這個政策。
例3:某燒雞生產企業自身飼養肉雞, 待養成后加工成燒雞后對外銷售。每年銷售收入為500萬元, 適用增值稅稅率17%。進項稅額主要有兩部分組成:一是每年收購的飼料50萬元, 可以抵扣13%的進項稅額;二是每年公司水費、電費和修理用配件等按規定可以抵扣進項稅額8萬元。則應納增值稅額=500×17%- (6.5+8) =70.5 (萬元) , 稅負率=70.5÷500×100%=14.1%。
公司可以將整個生產流程改成飼養肉雞和燒雞加工兩部分, 飼養場和加工廠均實行獨立核算, 飼養廠將飼養的肉雞賣給燒雞加工廠。分開后, 飼養場屬于農產品生產單位, 按規定可以免征增值稅, 燒雞加工廠從飼養場購入的肉雞可以抵扣13%的進項稅額。假定飼養場銷售給加工廠的肉雞售價為350萬元, 其他資料不變。這時, 應納增值稅=500×17%- (350×13%+8) =31.5 (萬元) , 稅負率=31.5÷500×100%=6.3%, 節省增值稅額=70.5-31.5=39 (萬元) , 節稅率=39÷70.5=55.32%。
3. 要考慮生產初級產品所耗用的原料。
例1中假設甲企業為生產A產品不需要購入任何原料, 也就是沒有任何需要抵扣的進項稅額。但事實上這樣的企業幾乎是不存在的, 一般情況下都有水電等耗費, 因此或多或少存在一定的進項稅額。如果對A產品免稅, 則相應的進項稅額得不到抵扣, 會增加甲企業的成本。在此情況下, 應該放棄行使免稅權。
4. 城建稅及教育費附加是否轉嫁。
如果例1中A產品免稅, 甲企業應納增值稅為0元, 不用交城建稅及教育費附加;乙企業多交增值稅10元, 相應會多交城建稅及教育費附加。因此免稅后甲企業將城建稅及教育費附加轉嫁給乙企業。因甲、乙企業增值稅整體稅負沒有變化, 免稅與否, 一般情況下, 城建稅及教育費附加整體負擔也沒有變化。但如果甲城建稅稅率和教育費附加征收率大于乙, 則免稅后整體城建稅和教育費附加負擔減輕;若甲城建稅稅率和教育費附加征收率小于乙, 則免稅后整體城建稅和教育費附加負擔加重。
(二) 對中間產品免稅情況下增值稅免稅權的運用
對中間產品免稅, 由于沒有銷項稅額, 購買原材料的進項稅額也不能抵扣, 稅款抵扣鏈條發生中斷, 導致享受免稅的企業經濟利益受到損害。因此企業應該放棄行使免稅權。
(三) 對最終消費品免稅情況下增值稅免稅權的運用
對最終消費品免稅, 增值稅稅基減小, 征稅機關征稅的稅款會降低, 消費者及相關企業都會因此受益。在此情況下, 企業應該行使免稅權。
如果企業生產的產品既屬于最終消費品, 又屬于中間產品, 且稅法規定該產品可以免稅, 那么該企業是行使免稅權, 還是放棄免稅權呢?下面借用2010年注冊會計師《稅法》考試的一道原題來進行分析。
例4:某有機化肥生產企業為增值稅一般納稅人, 其生產的化肥一直享受增值稅免稅優惠。該企業所生產化肥既作為最終消費品直接銷售給農業生產者, 又作為原材料銷售給其他化工企業 (增值稅一般納稅人) 。假定銷售給農業生產者和其他化工企業的比例為3∶7, 每噸化肥的不含稅售價為2 500元、成本為1 755元 (含從“進項稅額轉出”轉入的255元) 。該企業生產化肥的原材料均從一般納稅人處采購并取得增值稅專用發票。
從題意可以看出, 直接銷售給農業生產者的化肥屬于最終消費品, 此時享受免稅優惠更有利;銷售給其他化工企業的化肥屬于中間產品, 如享受免稅優惠會造成抵扣鏈條的中斷, 增加企業負擔, 放棄免稅權更有利。財稅[2007]127號第三條規定:納稅人一經放棄免稅權, 其生產銷售的全部增值稅應稅貨物或勞務均應按照適用稅率征稅, 不得選擇某一免稅項目放棄免稅權, 也不得根據不同的銷售對象選擇部分貨物或勞務放棄免稅權。
根據題意, 若銷售100噸化肥, 30噸銷售給農業生產者, 70噸銷售給其他化工廠, 則:
所以, 放棄免稅權于企業有利。
假設對農業生產者銷售額為W噸, 建立等式關系:享受免稅的毛利=放棄免稅的毛利, 則:
解得:W=88.66 (噸)
因此, 88.66噸是行使免稅權與否的臨界值。對農業生產者的銷量超過88.66噸的時候, 行使免稅權對企業更有利;對農業生產者的銷量低于88.66噸的時候, 放棄免稅權對企業更有利。
對這個化肥企業來說, 除了利用臨界值法進行分析之外, 最好的辦法是分立籌劃法, 即將企業分立為兩個獨立核算的子公司, 一個公司生產化肥銷售給農業生產者, 另一個公司生產化肥銷售給其他化工企業。因為分立后是兩個獨立的納稅義務人, 不受財稅[2007]127號第三條的限制, 銷售給農業生產者的公司應該行使增值稅免稅權, 銷售給其他化工企業的公司應該放棄免稅權。這樣既能充分享受增值稅免稅優惠, 又合理地避開了“免稅陷阱”, 同時該籌劃方案也完全符合國家的立法意圖, 使農業生產者更好地得到稅收的優惠。
摘要：本文從增值稅稅款抵扣制度入手, 運用現金流量法分析了企業、消費者、征稅機關在不同免稅方式下經濟利益的變化, 提出了企業合理運用增值稅免稅權的建議。
關鍵詞：稅款抵扣制度,免稅,現金流量法
參考文獻
[1] .姚鹿鳴.增值稅免稅權放棄與否的籌劃思考.財會月刊, 2011;4
增值稅制度范文第4篇
一、營業稅改增值稅后增值稅制度存在的缺陷
1. 增值稅征收的范圍受限, 廣度不夠, 難以充分發揮其調節經濟的作用。
增值稅是與貨物和勞務生產流通關系密切的稅種。營業稅改增值稅后, 我國現行增值稅的征收范圍已經從貨物、加工修理修配勞務擴展到交通運輸業、部分現代服務業, 但是, 對于不動產、無形資產、建筑業、金融業及屬于第三產業中的大部分服務業勞務仍然實行營業稅制度。這種增值稅與營業稅并存的稅制格局, 不僅對服務業內部的專業化分工造成了重復征稅, 也導致制造業納稅人外購營業稅勞務、不動產、無形資產所負擔的營業稅和征收增值稅以外的服務業納稅人外購貨物所負擔的增值稅, 均得不到抵扣, 各產業之間深化分工協作存在稅制安排上的障礙。
2. 增值稅的抵扣鏈不完整, 抵扣范圍過窄, 難以徹底消除重復征稅。
自2009年1月1日開始, 我國增值稅由生產型轉為消費型, 將與企業生產經營活動有關的機器設備等固定資產納入抵扣稅的范圍。營業稅改征增值稅試點方案的相關政策規定, 試點前已經購進或自制的固定資產或者固定資產的折舊, 均不能作為增值稅抵扣項目, 試點以后購入的貨物 (含與生產經營有關的機器設備、運輸工具等固定資產) 、加工修理修配勞務、交通運輸及研發設計、信息技術、廣告會展、鑒證咨詢等部分現代服務業勞務按規定可以憑票抵扣進項稅額。但是, 除與生產經營有關的機器設備等以外的房屋建筑物等固定資產、土地等無形資產、職工薪酬、建筑安裝勞務、金融服務等, 均不能納入增值稅的抵扣范圍。按此規定, 營業稅改增值稅后的交通運輸業, 可抵扣的項目主要有:購置運輸工具、燃油及修理費等所包含的進項稅。由于運輸工具購置成本高、使用壽命長 (尤其是船舶使用壽命可達20年以上) , 多數相對成熟的大中型企業, 基本上已經完成了設備設施的建設過程, 未來幾年或更長時間難有大額資產購置, 因此, 實際可抵扣的固定資產進項稅額相對較少。雖然企業接受的交通運輸等服務屬于可抵扣稅額的項目, 但服務提供者如果不是一般納稅人, 則可抵扣的進項稅率也達不到預期, 從而使“營業稅改增值稅”的交通運輸和物流服務企業出現了增值稅進項稅抵扣鏈斷裂。交通運輸企業等出現了較大面積的稅負增加, 企業整體的實際稅負超過了財政部門測算的稅負。較為保守地估算, 企業按照試點方案所繳納的增值稅與原繳納的營業稅相比, 現有的一般物流業務稅負增加兩成以上, 其中公路運輸業務稅負的增長超過四成、港口業務的稅負增長超過一成。而營業稅改增值稅后的研發設計、信息技術、廣告會展、有形動產租賃、鑒證咨詢等現代服務企業, 由于其經營成本中的主要構成因素是人力資源成本、路橋費、房屋租金、保險費等, 且往往占絕大比重, 由于職工薪酬、路橋費、房屋租金、保險費不能抵扣增值稅, 而這些企業實行營業稅改增值稅后, 稅率又由原來的5%提高到6%, 從而導致其稅負增加。盡管國家實行財政補貼, 但稅收是中性調節工具, 依賴財政補貼顯然不是長久之計, 如果只是打補丁、開口子, 這會使得稅收問題復雜化, 最終難以很好地解決這些企業稅負過重的問題。
營業稅改增值稅后出現上述問題的原因, 一是增值稅抵扣鏈斷裂, 可抵扣的進項稅額不足, 導致企業稅負增加;二是對其他勞務、不動產和無形資產仍只征營業稅, 從而導致增值稅的抵扣范圍過窄, 進項稅額和銷項稅額的口徑不一致, 最終導致企業稅負不降反增。
3. 稅率設置不盡合理, 影響增值稅征收的深度和公平性。
營業稅改增值稅之前, 我國的增值稅一般納稅人稅率分別為基本稅率17%、低稅率13%, 小規模納稅人征收率為3%, 出口貨物實行零稅率。營業稅改增值稅之后, 商業、加工制造業等增值稅一般納稅人基本稅率和低稅率仍為17%和13%, 小規模納稅人征收率為3%。對于交通運輸業和部分現代服務業, 根據改革后試點行業總體稅負不增加或略有下降的原則, 改革試點方案從低確定了11%和6%兩檔低稅率, 并對出口勞務實行零稅率或免稅。其中, 交通運輸業適用11%的稅率, 研發和技術服務、文化創意、物流輔助和鑒證咨詢等現代服務業適用6%的稅率。因此, 營業稅改增值稅后現行的增值稅一般納稅人基本稅率為17%, 低稅率包括13%、11%和6%。如此稅率設置, 使同為增值稅一般納稅人的商業、制造業和交通運輸及現代服務業的基本稅率存在較大差距, 顯失公平。增值稅設置多檔稅率違背其中性稅制的本質。
4. 一般納稅人和小規模納稅人的確認標準不統一, 影響增值稅的公平性, 增加征管成本。
營業稅改增值稅之前, 從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人 (工業企業為主) 年應稅銷售額50萬元以上、其他納稅人 (商業企業為主) 年應稅銷售額80萬元以上, 并具有較為規范的會計核算, 可以向稅務機關提出一般納稅人的申請。營業稅改增值稅后, 從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人 (工業企業為主) 和其他納稅人 (商業企業為主) 認定一般納稅人的條件未變, 但是, 根據《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》第三條規定:交通運輸業和部分現代服務業企業應稅服務的年應征增值稅銷售額, 達到500萬元 (含本數) , 或者應稅服務年銷售額未超過500萬元以及新開業的試點納稅人, 同時滿足有固定的生產經營場所和能夠按照國家統一的會計制度規定設置賬簿, 根據合法、有效憑證核算, 能夠提供準確稅務資料條件的, 可以向主管稅務機關申請認定為一般納稅人。這使得增值稅一般納稅人的確認標準不統一, 增加稅收征管機關的管理難度和管理成本, 也使不同行業的一般納稅人享受不同的待遇, 有失增值稅的公平性。
5. 地方和中央的稅收關系不明確, 缺乏協調地方財政收入和中央財政收入的長效機制。
營業稅是地方稅, 增值稅則是地方和中央共享稅, 中央和地方按比例分成, 其中中央75%, 地方25%。由于上海市的國稅和地稅未分開征管, 所以, 稅收征管矛盾不突出。但是如果營業稅改增值稅擴圍, 對于國稅和地稅分開進行稅收征管的地區來說, 必須同步出臺制度性措施來有效協調國稅和地稅的稅收征管以及地方財政收入和中央財政收入的關系, 否則會影響各地方政府的財政收支。
二、營業稅改增值稅后完善增值稅制度的對策
由于營業稅改增值稅后, 增值稅在征收的廣度和深度、抵扣鏈、稅率的設計及一般納稅人認定標準等諸多方面存在問題, 因此, 必須進一步完善增值稅制度, 充分發揮增值稅調節經濟、合理配置資源、避免重復征稅及公平稅負和降低稅負的作用。
1. 加快解決增值稅擴圍問題。
首先, 擴大增值稅征收范圍。實行營業稅改增值稅試點后, 我國增值稅仍將不動產、無形資產、建筑業、金融業及屬于第三產業的大部分服務業置于增值稅征收范圍之外, 仍對其征收營業稅。因此, 應盡快將增值稅征收范圍擴大到不動產、無形資產、建筑業、金融業及全部服務業領域, 克服營業稅重復征稅的弊端, 完善稅收制度, 促進現代服務業發展, 推動第二產業和第三產業的融合, 發揮稅收優化資源配置, 調節經濟均衡發展的作用。其次, 由于增值稅實行以票控稅, 增值稅進項抵扣需要增值稅發票, 這就造成試點地區的企業能夠開具增值稅發票而別的地區不能, 必然會形成洼地效應, 使得企業轉出地的地稅受到影響。因此, 應迅速將營業稅改增值稅由上海等九個試點省市擴展到全國, 解決地區之間稅負不公問題, 使增值稅抵扣鏈在不同地域間相互銜接。
2. 實行完全的消費型增值稅, 徹底消除重復征稅。
綜觀世界各國的增值稅實踐, 增值稅分為生產型、收入型和消費型三種類型。我國自2009年1月1日開始, 將生產型增值稅轉變為消費型增值稅, 將與生產經營有關的機器設備類固定資產納入進項稅額的抵扣范圍。2012年1月1日和8月1日分別在上海和北京、天津、江蘇、安徽等全國十個地區進行營業稅改增值稅試點, 將交通運輸業和部分現代服務業納入增值稅征收范圍, 但與企業生產經營有關的不動產、無形資產、職工薪酬、路橋費、房屋租金、保險費等均不能抵扣增值稅, 從而使現行消費型增值稅名不符實, 仍存在重復征稅。因此, 只有將形成企業生產經營成本的各項因素均納入進項稅額的抵扣范圍, 才能徹底消除重復征稅, 并真正實現完全的消費型增值稅。
3. 計算營改增后企業期初存貨、機器設備等的已征稅款, 按規定作為進項稅額準予抵扣, 完善企業的增值稅抵扣鏈。
凡認定為增值稅一般納稅人的營業稅改增值稅企業, 首先必須進行存貨和機器設備等大額資產的盤點, 并報主管國稅機關備案。主管國稅機關應進行專項稽查, 以確保其數字的真實性和正確性。然后將期初的存貨、機器設備等資產分別不同情況計算出所包含的已征稅款, 并采取相應的處理方法準予作為進項稅額抵扣。
(1) 對于營業稅改增值稅企業期初庫存的存貨所含的已征稅款, 先將存貨的實際采購成本進行價稅分離, 再按不含稅采購成本和稅率進行計算, 從存貨的采購成本中分離出已征稅款, 轉入“長期待攤費用———期初進項稅額”賬戶掛賬, 在三年內按每年實際動用的存貨, 每年末一次性予以抵扣。
(2) 對于機器設備等大額資產, 分別2009年1月1日前購入使用和2009年1月1日后購入使用兩種情況處理。對于2009年1月1日前購入使用的機器設備等大額資產, 其包含的已征稅款, 不予抵扣。對于2009年1月1日后購入使用的機器設備等大額資產, 其包含的已征稅款, 應按大額資產的賬面價值 (原值減累計折舊) 和增值稅稅率 (17%) 進行計算, 轉入“長期待攤費用———期初進項稅額”賬戶掛賬, 并規定在營業稅改增值稅后的五年時間內分期予以抵扣。
只有準予將期初存貨和機器設備等大額資產所包含的已征稅款抵扣, 才能使營業稅改增值稅后交通運輸業、部分現代服務業的增值稅抵扣鏈完整, 統一其銷項稅額和進項稅額的口徑, 解決進項稅額不足問題, 真正降低企業稅負。
4. 合理設計增值稅稅率, 統一征稅深度, 公平稅負, 減輕企業稅負。
增值稅稅率是衡量增值稅征稅深度的重要指標, 也是衡量增值稅稅負是否合理的重要尺度。營業稅改增值稅后, 一般納稅人的增值稅稅率有17%、13%、11%和6%四檔, 這一方面會因為商業、制造業與交通運輸業和部分現代服務業稅率不一致, 而對于商業、制造業有失公平;另一方面, 交通運輸業和部分現代服務業的增值稅稅率設置太高。比如:交通運輸業和物流輔助服務業的增值稅稅率分別為11%和6%, 原來的營業稅稅率分別為3%和5%, 盡管政策規定其進項稅額準予抵扣, 但由于交通運輸業和物流輔助服務業的行業特點, 導致可抵扣的進項稅額非常有限, 從而實際稅率普遍提高, 增值稅稅負增幅較大, 企業不堪重負。筆者認為, 應將交通運輸業稅率統一到與部分現代服務業一樣的6%, 這樣既能使得絕大部分物流企業的稅負降低, 同時也有利于稅率統一, 達到稅收中性的要求, 并有利于簡化報稅征稅程序, 減少報稅征稅的遺漏和成本。
5. 統一和簡化一般納稅人認定標準, 設置增值稅起征點, 取消小規模納稅人, 規范增值稅征管。
營業稅改增值稅后, 除一般納稅人的認定標準, 工業、商業和交通運輸業、部分現代服務業企業年應稅銷售額 (應稅服務銷售額) 不一致外, 工業、商業和交通運輸業、部分現代服務業企業的一般納稅人適用稅率也不同。這一政策規定, 使得稅收征管中, 一是要將納稅人區分為小規模納稅人和一般納稅人;二是要區分不同行業的增值稅一般納稅人的認定標準;三是要區分不同行業一般納稅人適用的稅率。這大大增加稅務機關的稅收征管難度, 也使不同行業的一般納稅人享受不同的待遇, 降低了增值稅征管的公平性。因此, 筆者認為, 可以設置增值稅起征點, 取消小規模納稅人。起征點以下的納稅人不征稅, 達到增值稅起征點的納稅人一律按一般納稅人征管。這樣既統一了一般納稅人的認定標準和適用稅率, 保證增值稅公平合理, 同時也便于規范和強化增值稅的稅收征管, 有效降低增值稅征管成本。
6. 明確增值稅擴圍后保障地方財政收入的措施。
目前上海營業稅改增值稅的稅收依然全部由地方支配, 但是未來如果試點范圍和行業都擴大, 就必須有制度性安排, 相應調整國稅、地稅征管范圍, 重新調整中央和地方稅收分成的比例, 確保營業稅改增值稅后地方財政收支的平衡不受影響。
參考文獻
[1].財政部, 國家稅務總局.關于印發《營業稅改征增值稅試點方案》的通知.財稅[2011]110號, 2011-11-16
增值稅制度范文第5篇
管理者在企業人力資源體系中占據著核心和舵手的地位, 這決定了對其行為價值的激勵效果的重要性, 這類激勵對企業最終實現價值增值具有決定性作用。離開管理者, 企業其他人力資源會處于無人帶領和引導的狀態, 失去價值創造的方向, 進而整個企業將陷入混亂, 企業價值增值更是無從談起。因此, 根據管理者的需要, 設計合理的激勵制度, 激發管理者進行價值創造的熱情和動力, 是實現企業價值增值的重要保證。作為當今經濟學界和管理學界熱門話題之一的“人力資本產權”, 體現了對人力資本地位的承認和重視, 因此, 從產權角度研究管理者行為價值的激勵十分必要。
(一) 激勵
激勵一詞是心理學的一個術語, 含有激發動機、鼓勵行為、形成動力的意思。管理者行為激勵, 是指激發管理者的工作動機, 調動管理者的工作積極性和創造性, 盡可能提升正價值行為, 控制、消除負價值行為, 從而促進企業價值增值的實現。
作為研究企業激勵約束機制理論基礎的行為科學理論認為, 推動人的行為發生的動力因素有三個, 即行為者的需要、行為動機和既定的任務與目標。動力是內在的, 但要受到外界因素的影響, 這些影響動力的外部因素稱為外在激勵。因此, 管理者行為價值的激勵可分為自發性內在驅動和激發性外在推動兩個方面。
“驅動”是指行為主體的活動對管理目標實現的推動或促進。“激發”是在“以人為本”管理理念的指導下, 刺激引發人們的工作熱情, 提高人們行為的主動性和積極性。由此可知, 從行為價值管理意義上來講, 激發是驅動的前提, 驅動是激發的目的。
(二) 管理者行為價值
人的行為是要有方向的, 這個方向就是既定目標。從行為和人的角度來講, 企業是由人組成的, 企業的所有活動都是人的意志的體現, 是人的行為的集合。因此, 企業的目的應該是企業價值和人力資源價值兩個方面的增值。實際上, 這兩個方面是相輔相成的。人力資源作為價值創造的源泉和主體, 在企業價值增值的實現中發揮著至關重要的作用, 人力資源價值的提升對其工作能力起到了推動作用, 因此, 人力資源價值增值可以促進企業的發展, 促進企業價值增值的實現;另一方面, 企業也只有實現價值增值, 才能進行更人性化的關懷, 提供更高層次的培訓, 采取各種手段促進人力資源價值的實現。
企業中普通員工的行為價值增值直接產生效益, 對實現企業價值增值的作用是顯而易見的。但不能因此忽略了管理者行為價值的重要作用。作為企業最高層次的人力資源, 管理者一直起著計劃、組織、領導、控制、創新的作用。管理者的行為價值增值對企業價值增值的實現是間接性的。
(三) 人力資本產權界定
與產權定義的多樣性一樣, 理論界對人力資本產權概念的界定也是各有側重
關于產權的研究大體上可以區分為法學和經濟學兩種視角, 同樣的, 對于人力資本產權的研究也是從這兩種視角來界定, 從而可以歸納為以下幾種觀點:第一, 從法學角度來看, 人力資本產權是主體對客體的所有關系。這里的主體是指人, 而客體是指人的知識、技能等各項能力和素質。第二, 從產權的一般概念及共性角度界定人力資本產權, 認為人力資本產權是一個權利束, 是人力資本所有權及其派生的使用權、支配權和收益權等一系列權利的總稱;是制約人們行使這些權利的規則, 本質上是人與人之間社會經濟關系的反映。第三, 從企業所有權角度來看, 認為人力資本產權是對企業所有權的擁有。企業所有權即企業控制權和剩余索取權。
上述觀點中, 第一種從法學角度進行定義, 沒有體現出人力資本及其產權的本質和內涵, 不具有經濟價值。第二種觀點指出了人力資本產權是社會經濟關系的反映, 但其他種類的產權的實質也都是表現為某種社會經濟關系, 所以此種觀點也沒有揭示出人力資本產權的本質。“人力資本”主要是作為一個經濟學概念提出的, 對其研究屬經濟學研究范疇, 關于人力資本產權問題的研究也應該從經濟學研究視角入手。因此, 第三種觀點更符合人力資本產權的經濟學含義, 簡練而有針對性地揭示出了人力資本產權的實質, 具有較強的理論價值和實踐價值。
筆者認為人力資本產權激勵包括剩余索取權激勵和企業控制權激勵。管理者人力資本作為最高層次的人力資本, 來源少、期限長、要求高, 具有高度稀缺性, 并且其計劃、組織、領導、控制和創新等各項能力是促進企業價值增值實現的重要動因。因此, 管理者人力資本產權是企業人力資本產權制度安排的核心。
二、剩余索取權激勵制度
企業是人力資本和物力資本的合約, 由于人力資本的專用性和與其載體天然的不可分性, 人力資本在企業經營管理不善時會遭受損失并成為企業風險的主要承擔者。隨著生產力水平的不斷提高, 物力資本形式日趨多樣, 物力資本所有者逃避風險的方式也呈多元化。同物力資本所有者將資本現值和機會成本作為抵押相比, 將投資的未來收益作抵押的人力資本所有者會承擔更高的風險。因此, 作為主要風險承擔者, 人力資本所有者應該與物力資本所有者一樣享有企業剩余索取權。
管理者人力資本是一種高稀缺、高投入、高價值的資本, 其各項能力對于企業價值增值的重要性不言而喻, 所以更應該享有企業的剩余。企業主動分割企業剩余作為激勵手段, 在維持管理者人力資本的長期性的同時還可以吸引更多優秀的管理者, 提高整個企業的效率和抗風險能力。在實踐中, 具體的剩余索取權制度安排可以有以下兩種模式。
(一) 薪酬制度
薪酬制度包括年薪制和股票期權制度兩個方面。
為了有效地激勵管理者, 國內外很多企業先后實行了年薪制, 即以年度為考核周期, 把管理者的工資收入與企業經營管理業績相掛鉤的一種工資分配方法。一般包括基本工資、福利性報酬和激勵性報酬三部分。
股票期權是企業賦予管理者的一種選擇權, 即管理者享有在規定的一定的期限內 (如10年) , 按照固定的期權價格購買一定份額的公司股票的權利。行使期權時, 享有期權的管理者只需支付期權價格, 而不管當日股票的交易價是多少, 就可得到期權項下的股票。期權價格和當日交易價之間的差額就是獲利。究其本質, 股票期權就是一種受益權, 即享受期權項下的股票因價格上漲而帶來的利益的權利。
如此長短期激勵相結合, 在授予期權的同時每年期末實行一定的年薪獎勵, 因此管理者的報酬由兩部分構成, 一部分是年薪, 一部分是股票升值收益。對管理者人力資本而言, 這種制度能夠提高其積極性, 起到較好的激勵行為價值增值的作用。管理者通過培訓、思考從而得出新思路, 做出新決策, 對普通員工的行為進行改進、控制和指導, 實現普通員工行為價值的增值, 促進企業利潤增加, 企業股票升值, 管理者獲得的年薪和股票期權收益均可增加, 促進管理者全面發展的實現, 從而以更多的熱情和更強的能力投入到管理活動中去, 如此形成良性循環。這種薪酬制度使管理者憑借自身的人力資本參與剩余的分配, 是對管理者人力資本產權的一種確認和實現, 從而推動了企業價值增值的實現。
(二) 知識資本持股制度
在知識經濟時代, 科學技術突飛猛進, 以工業經濟形態為重心轉向以知識經濟形態為重心, 以人為本的管理理念滲透到社會的各個領域, 而人力資本尤其是管理者的知識資本占據著越來越重要的作用, 人力資本開始支配物力資本。
知識資本持股是指企業從總股份中提取一定比例的股份由做出重要貢獻的管理者持有, 管理者持股分紅。一般來說, 管理者對所持股份沒有所有權, 但可以有占有權、收益權和處分權。知識資本持股是在產權明晰的前提下, 對管理者利用自身能力創造出的價值的確認, 并憑此獲得收益提高私人收益率。這種制度可以解決企業可持續發展的動力問題。一旦管理者知之不多或阻礙了其他更有知識的管理者, 職權和股權就不再向其傾斜。把知識轉化為資本, 把知識資本轉化為股權, 促進了管理者學習的積極性, 推動了企業價值增值的實現。
三、控制權激勵制度
一般意義上的控制權是指當一個信號被顯示時決定選擇什么行動的權威, 而奧利弗·哈特和莫爾將企業的契約性控制權區分為特定控制權和剩余控制權, 特定控制權指能在事前通過契約加以確定的、在不同情況下如何行使的控制權;剩余控制權指在契約中沒有事先明確規定的那部分控制權力, 是決定資產在最終契約所限定的特殊用途以外如何被使用的權利 (Hart & Moore, 1990) 。另一方面, 自從格羅斯曼、哈特等人提出不完全契約理論后 (Gross man&Hart, 1986) , 對企業控制權研究的重心就開始轉向剩余控制權?，F代產權理論更是把剩余控制權看作產權的本質。
(一) 人力資本應享有剩余控制權
有關控制權的理論事實上都有意無意地忽略了人力資本的重要性, 沒有將人力資本作為企業最重要的一部分來研究, 而只是認為人力資本是從屬于非人力資本的。但隨著新經濟時代的來臨, 企業中人力資本的重要性日漸突出。事實上, 人類社會已經進入一個以人力資本為主要依托的知識經濟時代。如前所述, 管理者人力資本應該享有剩余索取權, 按照哈特的剩余索取權和剩余控制權相對稱的要求, 既然承認擁有剩余索取權, 那么就更應該得到剩余控制權。
管理者人力資本作為企業價值增值的關鍵投入, 實行適當的薪酬制度等一系列剩余索取權制度對管理者的行為價值增值具有直接的激勵作用, 但適當的控制權制度對管理者的激勵更具有根本的決定意義, 因為管理者獲得控制權是管理者激勵問題產生的前提。掌握管理活動的控制權不僅能在一定程度上滿足管理者施展才能和自我實現的需要, 而且可以滿足其責權利的需要。
(二) 控制權激勵管理者行為價值的增值
利用控制權激勵管理者行為價值的增值, 就是將企業控制權的授予程度和管理者自身的貢獻即個人行為價值的增值程度相互聯系起來, 而管理者行為增值又是決定企業價值增值的關鍵因素, 這更反映出有效的控制權激勵制度對企業的重要性。而該制度實施的有效性則是由管理者行為增值與其所獲得的控制權之間的和諧性來決定的。這種動態的、有效的控制權制度不僅能對管理者的行為起到激勵作用, 而且也對管理者行為具有約束作用, 這樣更保證了管理者行為的有效性, 促進了管理者行為價值的增值。
現代企業通過對控制權是否授予、授予對象和授予后的約束等問題的決策, 形成了一套動態的管理者控制權激勵制度, 也可稱作是一種決策制度, 這種決策的結果對管理者的積極性和創新性以及行為價值增值的實現都具有重要影響。